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Überleitungsrechnung

Mit Verabschiedung des Steuerbürokratieabbaugesetzes wurde mit § 5b EStG die elektronische Übermittlung des Inhalts der Bilanz, der Gewinn- und Verlustrechnung sowie einer ggf. notwendigen Überleitungsrechnung vorgesehen und eine einheitliche Form der medienbruchfreien Übermittlung von Steuererklärungen und weiteren steuererheblichen Unterlagen geschaffen. Die in § 5b EStG beschriebenen Daten können unabhängig von der gem. § 25 Abs. 4 EStG, § 31 Abs. 1a KStG, § 181 Abs. 2a AO oder § 3 Abs. 2 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO zu übermittelnden Steuererklärung übertragen werden (z.B. Eröffnungsbilanz, geänderte Bilanz).

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Die elektronische Übermittlung ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 31. Dezember 2011 beginnen (§ 52 Absatz 15a EStG i.V.m. § 1 der AnwZpvV). Grundsätzlich sind die Inhalte der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung danach erstmals für das Kalenderjahr 2012 (Erstjahr) sowie beim vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftjahr für das Wirtschaftsjahr 2012 / 2013 (Erstjahr) durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Im Erstjahr, d.h. 2012 oder bei abweichendem Wirtschaftsjahr 2012 / 2013, wird es von der Finanzverwaltung allerdings nicht beanstandet, wenn die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung für dieses Jahr noch nicht gem. § 5b EStG nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermittelt werden. Die elektronische Übermittlung löst die in § 60 Abs. 1 EStDV vorgeschriebene Übermittlung in Papierform ab.

Es stehen dem Steuerpflichtigen zwei Varianten der Übermittlung zur Verfügung:

  • Übermittlung einer Handelsbilanz mit Überleitungsrechnung oder
  • Übermittlung einer Steuerbilanz ohne Überleitungsrechnung.

Wird eine Handelsbilanz mit Überleitungsrechnung übermittelt, enthalten die Positionen in den Berichtsbestandteilen Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung die handelsrechtlichen Positionen oder handelsrechtliche Wertansätze. Die nach § 5b Abs. 1 Satz 2 EStG vorzunehmenden Anpassungen aller Positionen (auf allen Ebenen), deren Ansätze und Beträge den steuerlichen Vorschriften nicht entsprechen, sind mit der von der Finanzverwaltung verbindlich vorgegebenen und strukturierten Überleitungsrechnung darzustellen.

Der Steuerpflichtige kann stattdessen auch eine den steuerlichen Vorschriften entsprechende Bilanz (sog. Steuerbilanz) nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung übermitteln, § 5b Abs. 1 Satz 3 EStG. Die Steuerbilanz stellt in diesem Fall eine auf den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung beruhende Bilanz dar, deren Ansätze ohne weitere Zusätze oder Anmerkungen den steuerlichen Vorschriften entsprechen (siehe Anlage zu Rz. 11 des BMF-Anwendungsschreibens vom 28. September 2011). Deshalb geht die Finanzverwaltung bei Deklarierung der E-Bilanz als Steuerbilanz von einer gebuchten Steuerbilanz und ggf. einer Gewinn- und Verlustrechnung aus.

Unabhängig von der Übermittlungsvariante sind in jedem Fall die Grundsätze der Bilanzklarheit und Übersichtlichkeit (§ 243 Abs. 2 HGB) und Ansatz- und Bewertungsstetigkeit (§ 246 Abs. 3, § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB) zu beachten.

Überleitungsrechnung im Rahmen der E-Bilanz

Die überzuleitenden Bilanzpositionen werden nach Aktiv- und Passivposition unterschieden und eindeutig durch die Positionsbezeichnung bestimmt. Ausgehend von dem handelsrechtlichen Wertansatz ist die Wertänderung sowohl aus dem aktuellen Wirtschaftsjahr als auch die kumulierten Wertänderungen aus den gesamten Vorperioden aufzuführen. Mittels der Überleitungsrechnung werden somit nicht die endgültigen Salden der übergeleiteten Handelsbilanzpositionen angegeben; es werden vielmehr Deltawerte übermittelt, die zusammen mit dem Handelsbilanzwert in der Summe den Wertansatz in der Steuerbilanz ergeben.

Aus diesem Grund wird aus der Handelsbilanz mit Überleitungsrechnung ein steuerlicher Datensatz berechnet. Die dabei zugrunde gelegte Rechensyntax sieht wie folgt aus:

    Handelsbilanzieller Wert
+/-   Wertänderung der Vorperioden
+/-   Wertänderung aus dem aktuellen Wirtschaftsjahr
=   Steuerbilanzieller Wert

Demzufolge gilt für die zu übermittelnden Werte:

+/-   Wertänderung der Vorperioden
+/-   Wertänderung aus dem aktuellen Wirtschaftsjahr
=   Gesamte Wertänderung einer Position

Für den Anwender stehen damit grundsätzlich drei Verfahren zur Auswahl:

  1. Übermittlung einer Steuerbilanz ohne Überleitungsrechnung;
  2. Übermittlung einer Handelsbilanz mit Überleistungsrechnung, wobei die Handelsbilanz nur die Mindestgliederung nach HGB aufweist; Von Seiten der Finanzverwaltung wird es nicht beanstandet, wenn die Handelbilanz nicht in der geforderten Mussfeld-Tiefe der Taxonomie übermittelt wird, diese aber durch die Umgliederung innerhalb der „Steuerlichen Modifikationen“ erreicht wird. Infolgedessen sind die zugehörigen Mussfelder der Handelsbilanz in diesem Fall mit NiL (technisch: Not in List) zu übermitteln. In jedem Fall muss durch die Umgliederung die in der Taxonomie geforderte Mussfeld-Tiefe dargestellt werden
  3. Übermittlung einer Handelsbilanz mit Überleitungsrechnung, wobei in der Handelsbilanz bereits alle Mussfelder der Taxonomie abgebildet werden.

Im Anschluss daran sind in der Überleitungsrechnung die handelsrechtlich oder steuerlich unzulässigen Positionen entsprechend überzuleiten.

Nach Übermittlung wird durch die Finanzverwaltung intern aus Handelsbilanz und Überleitungsrechnung eine Steuerbilanz errechnet, die dann der Mussfeld-Überprüfung unterworfen wird.

Die einzelnen Positionen der GuV sollen wie bei der Bilanz ebenfalls einzeln übergeleitet werden. Bei fehlender Zuordnungsmöglichkeit von erfolgswirksamen Abweichungen in der Überleitungsrechnung zu einzelnen GuV-Posten kann diese Gewinnänderung auch in einer Summe in der Position Sammelposten für Gewinnänderungen aus der Überleitungsrechnung aufgeführt werden. Es wird jedoch nicht beanstandet, wenn für die GuV sämtliche Umgliederungen und Wertanpassungen in den Sammelposten einfließen.

Bei der Übermittlung einer Handelsbilanz mit Überleistungsrechnung, wobei die Handelsbilanz nur die Mindestgliederung nach HGB aufweist, können sich folgende Fallgestaltungen ergeben:

  1. in der Handelsbilanz ist eine Bilanzposition ausgewiesen, die in der Steuerbilanz unzulässig ist;
  2. in der Handelsbilanz ist eine Bilanzposition ausgewiesen, die in der Steuerbilanz mit einem anderen Wert auszuweisen ist;
  3. in der Handelsbilanz ist eine Bilanzposition ausgewiesen, die in der Taxonomie für die Steuerbilanz in einer anderen Form existiert;
  4. für die bilanzielle Darstellung scheidet eine Handelsbilanzposition aus, jedoch existiert eine solche in der Steuerbilanz.

Auszüge aus einem Beitrag von Udo Cremer

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