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Immaterielle Vermögensgegenstände

Die Aktivierungsmöglichkeit (Wahlrecht) für selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens betrifft in erster Linie innovative mittelständische Unternehmen mit einer eigenen Forschungs- und Entwicklungsabteilung (F&E). Durch das Aktivierungswahlrecht können sie ihre bilanzielle Außendarstellung verbessern.

Handelsrechtlicher Ansatz von immateriellen Vermögensgegenständen

Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände können handelsrechtlich aktiviert werden. Es ist aber zu beachten, dass gemäß § 248 Abs. 2 HGB Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, die nicht entgeltlich erworben wurden, auch weiterhin nicht aktiviert werden dürfen. Des Weiteren gilt auch ein Aktivierungsverbot für die auf die Forschungsphase entfallenden Herstellungskosten.

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Durch die Möglichkeit des Aktivierungswahlrechtes können zwei bilanzpolitische Alternativen gewählt werden, die somit auch einen Einfluss auf das Jahresergebnis und die Bilanzdarstellung haben:

  1. Ausübung des Aktivierungswahlrechts

    Die Kosten werden gemäß § 255 HGB in voller Höhe aktiviert und handelsrechtlich abgeschrieben, sofern die Aktivierungsvoraussetzungen vorliegen und auf einen Vermögensgegenstand hindeuten. Hierbei müssen jedoch sowohl Anhangangaben gemäß § 285 Nr. 22 HGB als auch die Ausschüttungssperre nach § 268 Nr. HGB berücksichtig werden.
  2. Nichtausübung des Aktivierungswahlrechts

    Die entstandenen Kosten werden komplett als Aufwand gewinnmindernd in der Gewinn- und Verlustrechnung berücksichtigt. Die Vorteile liegen darin, dass von den Aufzeichnungs- und Darlegungspflichten im Anhang abgesehen wird.

Abgrenzung Forschung und Entwicklung bei immateriellen Vermögensgegenständen

Beispiele für die Forschung sind Aktivitäten zur Erlangung neuer Erkenntnisse, die Suche nach Alternativen für Materialien, Produkte, Dienstleistungen, Verfahren oder Systeme sowie die Formulierung, der Entwurf sowie die Abschätzung und Auswahl von möglichen Alternativen, vgl. IAS 38.56.

Hingegen ist die Entwicklung bzw. Entwicklungsphase nicht mit der Forschungsphase zu verwechseln. Zukünftig sind diese Kosten wahlweise zu aktivieren, sofern die folgenden Nachweise erbracht werden können:

  1. Die technische Realisierbarkeit der Fertigstellung des immateriellen Vermögensgegenstandes, damit dieser zur Nutzung oder zum Verkauf zur Verfügung stehen kann.
  2. Die Absicht, den immateriellen Vermögensgegenstand fertig zu stellen sowie ihn zu nutzen und /oder zu verkaufen.
  3. Die Fähigkeit, den immateriellen Vermögensgegenstand zu nutzen oder zu verkaufen.
  4. Wie der immaterielle Vermögensgegenstand einen voraussichtlichen künftigen wirtschaftlichen Nutzen erbringen kann / wird.
  5. Die Verfügbarkeit technischer, finanzieller und sonstiger Ressourcen, um die Entwicklung abzuschließen und somit den immateriellen Vermögensgegenstand zu nutzen oder zu verkaufen.
  6. Die Fähigkeit, die Ausgaben für den immateriellen Vermögensgegenstand während der Entwicklung verlässlich zu bewerten, vgl. IAS 38.57.

Können Forschung und Entwicklung nicht verlässlich voneinander unterschieden werden, ist eine Aktivierung aus Vorsichtsgründen ausgeschlossen, vgl. § 255 Abs. 2a HGB.

Sofern von dem Aktivierungswahlrecht für die selbst erstellten immateriellen Vermögensgegenstände Gebrauch gemacht wird und die Entwicklungskosten aktiviert werden, ist die Ausschüttungssperre nach § 268 Abs. 8 HGB zu beachten.

Anhangangaben bei immateriellen Vermögensgegenständen

Durch § 285 Nr. 22 HGB ist der Gesamtbetrag der Forschungs- und Entwicklungskosten des Geschäftsjahres sowie der davon auf selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens entfallende Betrag gegliedert nach den Forschungs- und Entwicklungskosten auszuweisen, sofern von dem Aktivierungswahlrecht nach § 248 Abs. 2 HGB Gebrauch gemacht wurde.

Da die selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens in den Grenzen des § 248 Abs. 2 HGB in Höhe der in der Entwicklungsphase angefallenen Herstellungskosten aktiviert werden können, gilt die Anhangangabe zur besseren Information der Abschlussadressaten.

Steuerrechtlicher Ansatz von immateriellen Vermögensgegenständen

Das steuerrechtliche Aktivierungsverbot für nicht entgeltlich erworbenes Anlagevermögen nach § 5 Abs. 2 EStG führt zu einem Abweichen von Handels- und Steuerbilanz.

Der Effekt liegt darin, dass im Jahr der Aktivierung das handelsrechtliche Ergebnis (Gewinn) höher ist als das der Steuerbilanz. Somit sind im Aktivierungsjahr passive latente Steuern zu bilden.

Auszüge aus einem Beitrag von Dirk J. Lamprecht

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