Stand: 20.11.2014

Außerplanmäßige Abschreibung

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Außerplanmäßige Abschreibungen können sowohl das Anlagevermögen (§ 253 Abs. 3 Satz 3 HGB) als auch das Umlaufvermögen (§ 253 Abs. 4 HGB) betreffen.

Außerplanmäßige Abschreibungen sind beim Anlagevermögen, unabhängig davon, ob eine zeitlich begrenzte oder unbegrenzte Nutzungsdauer vorliegt, bei voraussichtlich dauerhafter Wertminderung (§ 253 Abs. 3 Satz 3 HGB) zwingend vorzunehmen. Für Finanzanlagen gilt die Besonderheit, dass Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung vorgenommen werden können (Wahlrecht des § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB).

Man bezeichnet das an die Voraussetzung einer dauerhaften Wertminderung geknüpfte außerplanmäßige Abschreibungsgebot auch als gemildertes Niederstwertprinzip im Gegensatz zu dem für das Umlaufvermögen geltenden strengen Niederstwertprinzip (§ 253 Abs. 4 HGB).

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Ob ein Vermögensgegenstand Bestandteil des Umlaufvermögens ist (und damit dem strengen Niederstwertprinzip unterliegt) oder Bestandteil des Anlagevermögens (und damit dem gemilderten Niederstwertprinzip unterliegt), ergibt sich in den meisten Fällen unstrittig aus dem Sachverhalt und wird im Zweifel von der Verwendungsabsicht des Unternehmens bestimmt.

Außerplanmäßige Abschreibung von Wertpapieren

Etwas anders sieht es jedoch für Wertpapiere wie z.B. Aktien aus. Hier hat das Unternehmen die Möglichkeit,

  • die Wertpapiere bei Intention einer langen Haltedauer (z.B. strategische Beteiligungsabsicht) im Anlagevermögen auszuweisen (z.B. im Bilanzposten Wertpapiere des Anlagevermögens, § 266 Abs. 2 A. III. 5. HGB) oder
  • die Wertpapiere bei beabsichtigter kurzfristiger Anlage (z.B. Spekulationsabsicht oder Interimsanlage von gerade nicht benötigten Geldern) im Umlaufvermögen auszuweisen (z.B. Bilanzposten Sonstige Wertpapiere, § 266 Abs. 2 B. III. 2. HGB).

Sinkt dann der Wert der Wertpapiere zum Bilanzstichtag gegenüber dem Anschaffungspreis, hat die Einordnung erhebliche Auswirkungen auf die Bewertung. Während beim Anlagevermögen ein Kursrückgang evtl. als vorübergehend „abgetan“ werden kann (und somit keine außerplanmäßige Abschreibung erforderlich ist), ist im Umlaufvermögen auf jeden Fall auf den niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben.

Nach der Vornahme einer außerplanmäßigen Abschreibung wird (sofern nicht außerplanmäßig auf einen Buchwert von Null abgeschrieben wurde) weiter planmäßig abgeschrieben. Dabei wird der Restbuchwert auf die Restnutzungsdauer verteilt; u.U. ist die Restnutzungsdauer auch zu verkürzen, wenn die Nutzungsmöglichkeit auch zeitlich oder mengenmäßig abgenommen hat.

Außerplanmäßige Abschreibung auf immaterielle Vermögensgegenstände

Außerplanmäßige Abschreibungen auf immaterielle Anlagegüter und Sachanlagen nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB auf den niedrigeren beizulegenden Wert sind gemäß § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB gesondert auszuweisen oder im Anhang anzugeben. Der gesonderte Ausweis kann in Form eines Vorspaltenvermerks oder eines zusätzlichen Postens – z.B. Nr. 7 c) – erfolgen.

Die im Geschäftsjahr vorgenommenen und in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Abschreibungen auf das immaterielle Anlagevermögen sowie das Sachanlagevermögen lassen sich in der Regel mit der Spalte Abschreibungen des Geschäftsjahrs in dem nach § 268 Abs. 2 HGB im Anhang auszuweisenden Anlagengitter abstimmen.

7. Abschreibungen

  • auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen sowie auf aktivierte Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs
  • auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten
  • außerplanmäßige Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen (§ 277 Abs. 3 Satz 1 HGB); alternativ: Ausweis im Anhang

Zuschreibung nach einer außerplanmäßigen Abschreibung

Falls die Gründe für einen (durch die außerplanmäßige Abschreibung abgebildeten) niedrigeren Wertansatz nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB entfallen, ist nach § 253 Abs. 5 Satz 1 HGB eine Zuschreibung geboten. Dies gilt jedoch nicht im Falle außerplanmäßiger Abschreibungen auf den Geschäfts- oder Firmenwert, für den eine Beibehaltungspflicht besteht (§ 253 Abs. 5 Satz 2 HGB).

Das Zuschreibungsgebot bezieht sich ausschließlich auf vorgenommene außerplanmäßige Abschreibungen. Stellt ein Unternehmen in späteren Jahren fest, dass es planmäßig z.B. zu aggressiv bzw. schnell abgeschrieben hat (z.B., weil es die Nutzungsdauer falsch eingeschätzt hat), sind keine Zuschreibungen vorzunehmen.

Auszüge aus einem Beitrag von Oliver Glück

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