Besteuerung von Stückzinsen nach Einführung der Abgeltungsteuer (Kommentar von Udo Cremer)

Stückzinsen sind als Teil des Gewinns aus der Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG nach der Einführung der Abgeltungsteuer auch dann zu besteuern, wenn die der Veräußerung zugrunde liegende Forderung vor dem 1. Januar 2009 erworben wurde.

Die Übergangsregelung des § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2010 (nunmehr § 52 Abs. 28 Satz 16 Halbsatz 2 EStG) führt nicht zu einer echten Rückwirkung hinsichtlich der Besteuerung von Stückzinsen im Veranlagungszeitraum 2009, da sie lediglich die bereits bestehende Rechtslage klarstellt.

Die Klägerin ist eine GbR, die im Wesentlichen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie Kapitalvermögen erzielte. Im Streitjahr (2009) vereinnahmte sie bei der Veräußerung einer Kapitalforderung, die sie vor dem 1. Januar 2009 erworben hatte, offen ausgewiesene Stückzinsen in Höhe von 9.041,60 €. Im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2009 stellte das FA Kapitalerträge in Höhe von 9.874,04 € fest, die nicht dem Steuerabzug unterlegen haben. Darin enthalten waren die von der Klägerin erzielten Stückzinsen. Im Änderungsbescheid vom 14. September 2011 wies das FA die Stückzinsen in Höhe von 9.041,60 € als Gewinn aus der Veräußerung von Kapitalanlagen nach § 20 Abs. 2 des EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung aus. Das FG hat nach erfolglosem Einspruchsverfahren die hiergegen erhobene Klage mit Urteil vom 24. Juli 2015 - 4 K 1494/13 F (EFG 2015, 1806) abgewiesen.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, dass § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG aufgrund der Übergangsregelung des § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 1 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2009 (JStG 2009) vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794) bei der Besteuerung der Stückzinsen nicht anzuwenden sei, da die veräußerte Forderung vor dem 1. Januar 2009 erworben worden sei. Eine teleologische Reduktion der Übergangsvorschrift in Bezug auf die Besteuerung von Stückzinsen sei (entgegen der Auffassung des FG) nicht möglich. Die durch das JStG 2010 vom 8. Dezember 2010 (BGBl I 2010, 1768) in § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG eingeführte Klarstellung, nach der Stückzinsen, die nach dem 31. Dezember 2008 zufließen, der Besteuerung unterliegen, führe zu einer verfassungswidrigen echten Rückwirkung.

Die Revision ist unbegründet (BFH, Urteil vom 7.5.2019, VIII R 31/15). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass die bei der Veräußerung der Forderung im Streitjahr erzielten Stückzinsen gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG i.V.m. § 52a Abs. 10 Satz 6 EStG der Besteuerung unterliegen. Dies gilt nach der für das Streitjahr anwendbaren Übergangsregelung des § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG i.d.F. des JStG 2010 auch dann, wenn die veräußerte Forderung vor dem 1. Januar 2009 erworben wurde. Die Ergänzung der Übergangsvorschrift durch die Einfügung einer Rückausnahme für die Besteuerung von Stückzinsen in § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG durch das JStG 2010 führt nicht zu einer rückwirkenden Änderung der Rechtslage, sondern hat nur deklaratorischen Charakter.

Stückzinsen unterliegen nach der Einführung der Abgeltungsteuer zum 1. Januar 2009 der Besteuerung nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG. Stückzinsen sind das vom Erwerber an den Veräußerer der Kapitalforderung gezahlte Entgelt für die auf den Zeitraum bis zur Veräußerung entfallenden Zinsen des laufenden Zinszahlungszeitraums. Sie sind als Teil des Gewinns aus der Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG steuerbar. Da nach der Einführung der Abgeltungsteuer durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) – UntStRefG 2008 – die traditionelle quellentheoretische Trennung von Vermögens- und Ertragsebene für Einkünfte aus Kapitalvermögen aufgegeben wurde, bedarf es keines Sondertatbestandes mehr für die Besteuerung der Stückzinsen. Diese fallen unter den Veräußerungstatbestand des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG. Die Regelung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG findet gemäß § 52a Abs. 10 Satz 6 EStG für alle nach dem 31. Dezember 2008 zufließenden Kapitalerträge aus der Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen Anwendung. Danach ist die Vorschrift auch für die im Streitjahr zugeflossenen Stückzinsen anwendbar.

Nach der Übergangsvorschrift des § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 erfolgt die Besteuerung der Stückzinsen auch dann, wenn die veräußerte Forderung (wie im Streitfall) vor dem 1. Januar 2009 erworben wurde. Zwar hat der Gesetzgeber in § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG i.d.F. des JStG 2010 die Anwendung des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG für Kapitalerträge aus der Veräußerung von Kapitalforderungen, die vor dem 1. Januar 2009 erworben wurden, grundsätzlich ausgeschlossen. Mit Art. 1 Nr. 39 Buchst. b aa JStG 2010 hat er jedoch in § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG eine Rückausnahme normiert, nach der für die bei der Veräußerung in Rechnung gestellten Stückzinsen Satz 6 der Vorschrift anzuwenden ist. Danach unterliegen alle nach dem 31. Dezember 2008 zufließenden Stückzinsen der Besteuerung nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG unabhängig davon, wann die Kapitalforderung erworben wurde. § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 gilt auch für das Streitjahr. Nach dem Willen des Gesetzgebers und aufgrund der Verweisung auf Satz 6 des § 52a Abs. 10 EStG i.d.F. des JStG 2010 ist die Regelung auf sämtliche Kapitalerträge anzuwenden, die dem Gläubiger nach dem 31. Dezember 2008 zufließen.

Die Klarstellung durch das JStG 2010 führt nicht zu einer rückwirkenden Änderung der Rechtslage für das Streitjahr. Entgegen der Auffassung der Klägerin war die Besteuerung von Stückzinsen bei der Veräußerung von Forderungen, die vor dem 1. Januar 2009 erworben wurden, nicht durch § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG i.d.F. des JStG 2009 ausgeschlossen worden, da sich diese Regelung nur auf die Veräußerung der Kapitalforderung als Vermögensstamm bezog. Entgegen der Auffassung der Revision ist die Regelung des § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG i.d.F. des JStG 2009 nicht dahingehend zu verstehen, dass Stückzinsen bei der Veräußerung von Forderungen, die vor dem 1. Januar 2009 angeschafft wurden, nicht gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG zu besteuern sind. Stückzinsen wurden vor und nach der Einführung der Abgeltungsteuer vom Tatbestand des § 20 EStG erfasst. Anders verhält es sich hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns, der bei der Veräußerung der Kapitalforderung erzielt wird, die mit den Stückzinsen Teil des Veräußerungsgeschäfts ist. Mit der Einführung der Abgeltungsteuer durch das UntStRefG 2008 ist die Unterscheidung zwischen Ertrags- und Vermögensebene bei der Besteuerung von Kapitaleinkünften entfallen.

Die Rückausnahme in § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 hat danach nur deklaratorische Bedeutung und damit keine Auswirkung auf die Besteuerung von Stückzinsen. Sie führt nicht zu einer verfassungswidrigen Rückwirkung i.S. der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG).

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuer­beraterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxis­orientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblatt­sammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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