Unangemessener Fahrzeugaufwand eines Freiberuflers (Kommentar von Udo Cremer)

Die Kläger sind Eheleute und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betreibt eine Tierarztpraxis für Kleintiere und erzielte hieraus in den Streitjahren Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit (bei Umsätzen von rd. 800.000 €) von rd. 350.000 € (2005), 209.000 € (2006) und 318.000 € (2007). Als betriebliches Fahrzeug hielt der Kläger in allen Streitjahren einen VW Multivan, dessen privater Nutzungsanteil nach der 1 %-Regelung angesetzt wurde. Bis Oktober 2005 fuhr er zusätzlich einen Porsche Boxter S, den er ebenfalls als Betriebsvermögen behandelte.

Ab Oktober 2005 leaste der Kläger als Ersatz für den Porsche einen Ferrari Spider, einen 400 PS-Sportwagen. Die Mietsonderzahlung für das Fahrzeug betrug im Oktober 2005 15.000 € zzgl. Umsatzsteuer. Vereinbart wurden weitere 36 monatliche Leasingraten ab Dezember 2005 von jeweils 1.961,66 € zzgl. Umsatzsteuer. Für das Fahrzeug führte der Kläger seit Nutzungsbeginn ein Fahrtenbuch. Danach betrug die Gesamtfahrleistung im Jahr 2005 550 km; eine Strecke von 104 km diente dem Besuch einer Kollegin wegen eines Narkosegeräts, die übrigen Fahrten dienten der Unterhaltung des Fahrzeugs (Überführung, Tanken und Reifenwechsel). 2006 fuhr der Kläger mit dem Ferrari Spider insgesamt 3 794 km, wobei 3 456 km auf neun Fahrten zu weiter entfernten Fortbildungsveranstaltungen entfielen. Weitere betriebliche Fahrten unternahm der Kläger nicht. 2007 betrug die Gesamtfahrleistung 2.387 km; davon waren Fahrten im Umfang von 2.113 km betrieblich veranlasst (fünfmal zu Fortbildungsveranstaltungen und zu einem Gerichtstermin).

Der Kläger ermittelte für das Fahrzeug Gesamtkosten im Jahr 2005 in Höhe von 28.290,32 €, im Jahr 2006 in Höhe von 35.977,15 € sowie im Jahr 2007 in Höhe von 33.714,41 €. Den Privatanteil ermittelte er durch Fahrtenbuch und machte den betrieblichen Anteil in den Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre als Betriebsausgabe geltend. Das FA zog hingegen unter Berufung auf § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG für die betrieblichen Fahrten nur pauschal 1 € je Kilometer ab (für 2005 insgesamt 104 €, für 2006 und 2007 aufgrund der geschätzten betrieblich gefahrenen Kilometer -ohne Vorlage des vollständigen Fahrtenbuchs im Original - je 2.000 €).

Gegen die auf dieser Grundlage ergangenen ESt-Bescheide legte der Kläger Einspruch ein, den das FA - nach zwischenzeitlich aus anderen Gründen ergangenen Änderungsbescheiden - als unbegründet zurückwies. Der daraufhin erhobenen Klage gab das FG mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 1238 veröffentlichten Urteil nur insoweit statt, als es den angemessenen Teil der Fahrzeugkosten von 1 € auf 2 € pro Kilometer erhöhte. Im Übrigen wies es die Klage mit der Begründung ab, der Ferrari Spider gehöre weder zum notwendigen noch zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers, sondern zu dessen notwendigem Privatvermögen.

Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (BFH Urteil vom 29.4.2014, VIII R 20/12). Das angefochtene Urteil verletzt zwar Bundesrecht, soweit es den Ferrari Spider nicht dem Betriebsvermögen, sondern dem notwendigen Privatvermögen des Klägers zugerechnet hat, erweist sich aber aus anderen Gründen i.S. des § 126 Abs. 4 FGO als rechtmäßig. Ein geleastes Fahrzeug kann zum Betriebsvermögen des Leasingnehmers gehören, wenn die vereinbarte Grundmietzeit wie hier 36 Monate beträgt oder wenn es zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird. Sind Kfz-Kosten durch betriebliche Anlässe - wie im Streitfall anhand des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs nachgewiesen - entstanden, so kann die ggf. nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG festzustellende Unangemessenheit der Aufwendungen nicht die betriebliche Veranlassung der Aufwendungen i.S. des § 4 Abs. 4 EStG in Frage stellen. Vielmehr ist die Abziehbarkeit unangemessener (betrieblicher) Aufwendungen allein durch die in § 4 Abs. 5 EStG geregelten Abzugsverbote oder -beschränkungen begrenzt. Denn selbst dann, wenn die Zuführung eines PKW zum Betriebsvermögen eines Unternehmers wegen seiner Eigenschaft als reines Liebhaberfahrzeug nicht als betrieblich veranlasst anzusehen sein sollte, schließt dies nach der BFH-Rechtsprechung nicht aus, dass einzelne Fahrten mit diesem Fahrzeug als betrieblich veranlasst anzusehen sind.

Im Ergebnis zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass unabhängig von der Zugehörigkeit des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen der betrieblich veranlasste Teil der PKW-Kosten als Betriebsausgabe abziehbar ist. Zu Recht hat das FG den Betriebsausgabenabzug gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG begrenzt. Danach sind als Betriebsausgabe nicht abziehbar andere als die in den (im Streitfall nicht betroffenen) Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die "die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind".

Aufwendungen berühren nach der BFH-Rechtsprechung die Lebensführung im Sinne der Vorschrift, wenn sie durch die persönlichen Motive des Steuerpflichtigen mitveranlasst sind, ohne dass deshalb die betriebliche Veranlassung zu verneinen ist und ohne dass es einer teilweisen privaten Nutzung des betreffenden Wirtschaftsguts bedarf. Dies gilt auch für die Beschaffung ausschließlich betrieblich genutzter PKW. Denn auch insoweit kann das Ziel der Vorschrift betroffen sein, unangemessenen betrieblichen Repräsentationsaufwand nicht gewinnmindernd bei der Festsetzung der Einkommensteuer zu berücksichtigen. Ob ein solcher unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand im Sinne der Vorschrift (wie hier bei Beschaffung und Unterhaltung eines Ferrari Spider durch einen selbständigen Tierarzt) vorliegt, ist nach der Rechtsprechung des BFH danach zu beurteilen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer - ungeachtet seiner Freiheit, den Umfang seiner Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen - angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen ebenfalls auf sich genommen haben würde.

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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