Private PKW-Nutzung durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer (Kommentar von Udo Cremer)

Die Klägerin, eine GmbH, betrieb während der Jahre 2003 und 2004 (Streitjahre) ein Unternehmen, dessen Gegenstand die Durchführung von …bauarbeiten und alle damit im Zusammenhang stehenden Tätigkeiten waren. Der Alleingesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin wohnte in den Streitjahren in X. Der Sitz und das eingerichtete Büro der Klägerin befanden sich in der Zeit vom 1.1.2003 bis zum 30.9.2004 in Y.

Der Gesellschafter-Geschäftsführer hatte in den Streitjahren nach dem mit der Klägerin geschlossenen Arbeitsvertrag einen Anspruch auf die Überlassung der der Klägerin gehörenden PKW. Die Überlassung umfasste sowohl die Nutzung für dienstliche als auch für private Fahrten. Die Klägerin stellte dem Gesellschafter-Geschäftsführer in den Streitjahren nacheinander vier ihrer PKW zur Verfügung, die dieser auch zu privaten Zwecken nutzte. Ein Fahrtenbuch wurde nicht geführt. Der lohnsteuerrechtlich als geldwerter Vorteil behandelte Betrag wurde monatlich als Lohnaufwand gebucht und der Lohnsteuer unterworfen. Im Rahmen der Lohnversteuerung wurde die Regelung des § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG nicht angewendet. Im Anschluss an eine bei der Klägerin durchgeführte Außenprüfung erhöhte das FA die Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG in Höhe des Zuschlags nach § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für Fahrten zwischen der Wohnung des Klägers in X und der Arbeitsstätte in Y. Die gegen die entsprechenden Umsatzsteuer-Änderungsbescheide vom 8.1.2009 eingelegten Einsprüche wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 13.10.2009 als unbegründet zurück. Die Entscheidung ist veröffentlicht in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 684.

Die Revision ist begründet (BFH-Urteil vom 5.6.2014, XI R 3/12). Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG. Zu Unrecht ist das FG ohne weitere Feststellungen davon ausgegangen, dass die PKW-Überlassung als Entgelt i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG der Umsatzsteuer zu unterwerfen sei, obwohl die PKW-Nutzung auch auf dem Gesellschafterverhältnis beruht haben kann. Auch halten seine Ausführungen zur Schätzung der Bemessungsgrundlage einer revisionsrechtlichen Überprüfung nicht stand.

Überlässt ein Arbeitgeber einem Gesellschafter-Geschäftsführer einen PKW zur privaten Nutzung, kann ein Teil der Arbeitsleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer (Arbeitnehmer) Entgelt für diese Nutzungsüberlassung sein. Sachzuwendungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer - ohne ein dafür besonders berechnetes Entgelt - sind dann als entgeltlicher Umsatz i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG zu beurteilen, wenn diese Leistung auf eine vereinbarte oder übliche (andere) Gegenleistung zielt. Diese kann in einem Anteil der Arbeitsleistung des Arbeitnehmers gesehen werden, der vom Barlohn nicht abgegolten wird. Besteht ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Nutzungsüberlassung und Arbeitsleistung, handelt es sich um einen tauschähnlichen Umsatz (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG), bei dem ein Teil der Arbeitsleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers Entgelt für die sonstige Leistung (der Nutzungsüberlassung des PKW) ist.

Dementsprechend liegt in den Fällen der Überlassung eines dem Unternehmen zugeordneten PKW an einen Gesellschafter-Geschäftsführer ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Nutzungsüberlassung und Arbeitsleistung vor, wenn die Überlassung bei Würdigung der Umstände des Einzelfalls als (üblicher) Vergütungsbestandteil anzusehen ist. Dagegen begründet es noch keinen unmittelbaren Zusammenhang im Sinne eines Entgelts zwischen der Nutzungsüberlassung und der Arbeitsleistung, dass die Überlassung eines dem Unternehmen zugeordneten PKW von dem Arbeitgeber an einen Gesellschafter-Geschäftsführer auf dem Dienstverhältnis beruht. Das Fehlen einer Entgeltzahlung kann auch nicht durch den Umstand aufgewogen werden, dass im Rahmen der Einkommensteuer die private Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes als ein quantifizierbarer geldwerter Vorteil und somit in gewisser Weise als ein Teil der Vergütung angesehen wird, auf die der Begünstigte als Gegenleistung für die Zurverfügungstellung eines Gegenstandes verzichtet hat.

Die nichtunternehmerische Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten PKW ist unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. Dies gilt insbesondere dann, wenn der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH einen dem Unternehmen zugeordneten PKW in seiner Eigenschaft als Gesellschafter zu privaten Zwecken nutzt, ohne dass er hierfür eine Gegenleistung erbringt.

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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