Neue Rechtsprechung: Verdeckte Gewinnausschüttung bei der Überlassung von Wohnraum an einen Gesellschafter-Geschäftsführer (Teil 1)

Wenn ein Arbeitgeber einem Arbeitnehmer eine Unterkunft oder eine Wohnung kostenlos oder verbilligt überlässt, entsteht grundsätzlich ein geldwerter Vorteil, der der Lohnversteuerung und der Verbeitragung zur Sozialversicherung zu unterwerfen ist.

Gestellung einer Unterkunft

Wenn ein Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber eine Unterkunft zur Verfügung gestellt bekommt, wird als Bewertungsmaßstab der amtliche Sachbezugswert zugrunde gelegt. Die tatsächliche Miete, die der Arbeit­geber entrichtet, bleibt hierbei unberücksichtigt. Ein geldwerter Vorteil entsteht immer dann, wenn der Arbeitnehmer ein Entgelt entrichtet, welches den amtlichen Sachbezugswert unterschreitet.

Eine Unterkunft liegt immer dann vor, wenn mehrere Arbeitnehmer gemeinsam untergebracht sind, z. B. in einer Gemeinschaftsunterkunft (Lehrlings- oder Schwesternwohnheim etc.) oder wenn mehrere Arbeitnehmer gemeinsam in einer Firmenwohnung wohnen. Auch ein Hotelzimmer oder ein Zimmer in einer Pension gelten als Unterkunft im lohnsteuerlichen Sinne. Der aktuelle amtliche Sachbezugswert für eine Unterkunft beläuft sich auf derzeit 223 Euro. Zum 01.01.17 bleibt dieser Wert unverändert.

Gestellung einer Firmenwohnung

Wenn der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer eine eigene Wohnung zur Verfügung stellt, also nicht nur eine Teilwohnung, sondern eine abgeschlossene Wohnung, in der neben dem Arbeitnehmer keine weiteren fremden Personen untergebracht sind, ist als Bewertungsmaßstab stets der ortsübliche Endpreis am Abgabeort, also die ortsübliche Vergleichsmiete anzusetzen.

Der Bundesfinanzhof hat sich in zwei aktuellen Urteilen mit den Besonderheiten beschäftigt, die in Zusammen­hang mit der Überlassung einer Wohnung an einen Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft zu beachten sind. Ein Gesellschafter-Geschäftsführer ist ein Geschäftsführer, der als Gesellschafter an der Gesellschaft beteiligt ist.

Aufgrund der besonderen Stellung, die ein Gesellschafter-Geschäftsführer innehat, kann bei bestimmten Vergütungen eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen. In diesem Fall liegt also kein Arbeitslohn vor, der der Lohnversteuerung zu unterwerfen ist. Es handelt sich vielmehr um Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht dem Lohnsteuerabzug unterliegen.

Wesentliches Merkmal einer verdeckten Gewinnausschüttung ist, dass es sich nicht um Betriebsausgaben handelt, sondern um Aufwendungen, die dem Gewinn wieder hinzugerechnet werden und so die körper­schaft­steuerliche und gewerbesteuerliche Bemessungsgrundlage erhöhen.

BFH-Urteil vom 27.07.16, I R 8/15

Im ersten Streitfall vermietete eine GmbH einen Teil des Firmengrundstücks an den Gesellschafter-Geschäfts­führer und dessen Familie. Obwohl der an den Geschäftsführer vermietete Grundstücksteil zu marktüblichen Konditionen vermietet wurde, ging das Finanzamt im Rahmen einer Betriebsprüfung von einer verdeckten Gewinnausschüttung aus. Der Bundesfinanzhof bestätigte die Auffassung des Finanzamtes. Auch nach Auffassung des Bundesfinanzhofs hätte ein fremder Geschäftsführer die Verluste aus der Vermietung an einen Gesellschafter der GmbH nicht akzeptiert. Hierbei spielt es keine Rolle, dass die Gesellschaft die Immobilie im Rahmen einer Zwangsversteigerung günstig erworben hat.

Es unterliegt nach Auffassung der Richter zwar grundsätzlich der unternehmerischen und kaufmännischen Freiheit, finanzielle Risiken durch Verluste in Kauf zu nehmen. Anders verhält es sich aber, wenn die Gesell­schaft nicht aus eigenem Gewinnstreben, sondern letztlich nur zur Befriedigung privater Interessen der Gesellschafter handelt.

Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ist im Rahmen eines Fremdvergleichs zu berücksichtigen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nur dann bereit sein wird, die laufenden Aufwendungen für den Ankauf, den Ausbau und die Unterhaltung eines Einfamilienhauses zu (privaten) Wohnzwecken, also im privaten Interesse eines Gesellschafters, zu tragen, wenn der Gesellschaft diese Aufwendungen in voller Höhe erstattet werden und die Gesellschaft zudem einen angemessenen Gewinnaufschlag erhält. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter wird stets bestrebt sein, die Gewinne der Kapitalgesellschaft zu maxi­mie­ren und deshalb grundsätzlich kein Einfamilienhaus zur Weitervermietung anschaffen, wenn die Miete nicht die Kosten zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags abdeckt.

Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde eine Vermietung zu marktüblichen, aber nicht kostendeckenden Bedingungen nur dann ausnahmsweise in Betracht ziehen, wenn er bezogen auf den jeweils zu beurteilenden Veranlagungszeitraum bereits von der Erzielbarkeit einer angemessenen Rendite ausgehen kann. Im hier vorliegenden Streitfall sind nach Auffassung des Bundesfinanzhofs jedoch keine Anhaltspunkte für die Erzielbarkeit einer angemessenen Rendite vorhanden.

Die Gesellschaft hat die Investition in das an den Gesellschafter vermietete Einfamilienhaus nicht aus eigenem Gewinnstreben, sondern letztlich zur Befriedigung privater Interessen des Gesellschafters vorgenommen. Die vereinbarte Miete war zwar ortsüblich, aber nicht kostendeckend. Daher war die Vermietung nicht fremdüblich, sondern durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst.

Fortsetzung folgt ...

Der Autor:

Volker Hartmann ist Diplom-Finanzwirt, Lohnsteueraußenprüfer und Betriebsprüfer im aktiven Dienst der Hamburger Finanzverwaltung. Volker Hartmann hat langjährige Prüfungs­erfahrungen, insbesondere bei Kapitalgesellschaften aller Branchen und Größen. Er ist seit vielen Jahren Referent und Autor beim Verlag Dashöfer. Seine Seminare zeichnen sich durch eine besondere Praxisnähe aus.

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