Belehrungsmängel (Kommentar von Udo Cremer)

Im Jahr 2005 begann bei den Klägern eine Außenprüfung für die Streitjahre 2001 bis 2003, die mit Erstellung des Prüfungsberichts vom 26.4.2006 abgeschlossen wurde. Am 29.5.2006 wurde gegen den Kläger aufgrund der Erkenntnisse aus der Außenprüfung ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren eingeleitet. Der Kläger behauptet, die Einleitung dieses Verfahrens sei ihm zunächst nicht bekanntgegeben worden. Am 2.5.2007 erließ das FA geänderte Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheide für die Jahre 2001 bis 2003, die auf dem Ergebnis der Außenprüfung beruhten. Die Kläger legten hiergegen Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens wurde das gegen den Kläger gerichtete Ermittlungsverfahren am 21.5.2008 nach § 170 Abs. 2 StPO eingestellt.

Effiziente Strategieplanung dokumentieren und durchführen
Analyse - Entwicklung - Umsetzung

Nach Zurückweisung des Einspruchs erhoben die Kläger Klage. In der mündlichen Verhandlung vor dem FG kam es am 25.3.2011 zu einer tatsächlichen Verständigung, wonach das FA sich bereit erklärte, 50 % bestimmter streitiger Aufwendungen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. Die Beteiligten erklärten den Rechtsstreit übereinstimmend für in der Hauptsache erledigt; das FG traf eine verfahrensabschließende Kostenentscheidung. Das FA erließ zur Umsetzung der tatsächlichen Verständigung am 24.6.2011 Teilabhilfebescheide zur Einkommensteuer und zum Gewerbesteuermessbetrag 2003. Zudem setzte es Aussetzungszinsen zur Einkommensteuer und zum Solidaritätszuschlag 2003 fest, soweit der Rechtsbehelf erfolglos geblieben war. Gegen diese Bescheide legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung führten sie aus, die vorangegangenen Bescheide vom 2.5.2007 hätten nicht ergehen dürfen, weil zu diesem Zeitpunkt das steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren gegen den Kläger noch anhängig gewesen sei. Steuerbescheide, die während eines laufenden Ermittlungsverfahrens erlassen würden, seien nichtig. Daher sei die Festsetzungsfrist bei Erlass der Teilabhilfebescheide abgelaufen gewesen, so dass diese nicht mehr hätten ergehen dürfen. Das FA verwarf den Einspruch gegen die Teilabhilfebescheide vom 24.6.2011 als unzulässig und wies den Einspruch gegen die Festsetzung der Aussetzungszinsen als unbegründet zurück.

Die beim BFH eingelegten Beschwerden sind unzulässig (BFH Beschluss vom 8.1.2014, X B 112, 113/13; X B 112/13; X B 113/13). Die Kläger haben die geltend gemachten Zulassungsgründe nicht in einer den gesetzlichen Anforderungen entsprechenden Weise dargelegt. Die von den Klägern gewählte Formulierung, ihre Auffassung, das Besteuerungsverfahren sei bis zum Abschluss eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens auszusetzen, werde "mehr oder weniger" auch vom FG Mecklenburg-Vorpommern im Urteil vom 21.8.2002 3 K 284/00 vertreten, stellt bereits keine formgerechte Divergenzrüge dar, weil es an der Herausarbeitung abstrakter Rechtssätze fehlt. Im Übrigen lag der vermeintlichen Divergenzentscheidung kein Verstoß gegen die Belehrungspflichten nach § 393 Abs. 1 Satz 4 AO oder § 10 BpO 2000 zugrunde, sondern eine Verletzung der §§ 136, 136a StPO. Mit dem von den Klägern angenommenen Verbot des Erlasses von Steuerbescheiden bzw. der Nichtigkeit gleichwohl erlassener Steuerbescheide befasst sich die genannte Entscheidung ohnehin nicht.

Das von den Klägern darüber hinaus herangezogene BFH-Urteil vom 19.8.2009 I R 106/08 (BFH/NV 2010, 5) enthält die Aussage, Verfahrensfehler im steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren bewirkten grundsätzlich kein Verwertungsverbot im Besteuerungsverfahren.

Die Kläger meinen, die unterbliebene Belehrung bewirke nicht nur ein strafrechtliches, sondern auch ein steuerrechtliches Verwertungsverbot sowie die Nichtigkeit erlassener Steuerbescheide. Vertrete das FA zunächst die Auffassung, es gebe keine Anhaltspunkte für eine Steuerverkürzung, leite es danach aber gleichwohl ein Ermittlungsverfahren ein, würden die an eine ordnungsmäßige Verwaltung zu stellenden Anforderungen so erheblich verletzt, dass nicht erwartet werden könne, dies als verbindlich anzuerkennen. Indes führt eine Verletzung der in § 393 Abs. 1 Satz 4 AO angeordneten Belehrungspflicht nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung nicht dazu, dass ermittelte Tatsachen im Besteuerungsverfahren einem Verwertungsverbot unterliegen. Erst recht muss diese Beurteilung für die von den Klägern gesehene Verletzung des § 10 Abs. 1 Satz 3 BpO 2000 gelten, da es sich herbei lediglich um eine (die Gerichte grundsätzlich nicht bindende) Verwaltungsvorschrift handelt.

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

Die aktuellen Seminartermine von Udo Cremer finden Sie hier »