Teil 12: Pensionsrückstellungen und Ermittlung des Unterschiedsbetrags aus Vermögensverrechnung
Anpassung an zukünftige Entwicklungen
Mit dem BilMoG wird die Bewertung i.S.d. § 253 HGB wesentlich geändert. Für die Ermittlung von Pensionsrückstellungen bedeutet dies, dass zukünftige Entwicklungen hinsichtlich der Gehaltsentwicklungen, mögliche Fluktuationen von Mitarbeiten wie auch die allgemeine biometrische Erwartung (Lebenserwartung) in die Berechung einzubeziehen sind. Die Abzinsung erfolgt mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Jahre. Die Deutsche Bundesbank ermittelt die entsprechenden Zinskurven und veröffentlicht diese. Wahlweise dürfen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbar langfristig fällige Verpflichtungen pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich aus der Annahme einer Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt.
Abzinsung
Im Ergebnis wird, aufgrund der Berücksichtigung des Erfüllungsbetrags und der bisherigen handelsrechtlichen Abzinsung, mit üblicherweise sechs Prozent (da eine Einheitsbilanz angestrebt wurde) ein Zuführungsbetrag zur Pensionsrückstellung erfasst werden müssen. Die Zuführung kann mit einem Einmalbetrag erfolgen oder aber mit jährlich mit mindestens 1/15, bis zum 31. Dezember 2024. Der Kaufmann hat die bilanzpolitische Möglichkeit, die Anpassung auch mit mehr als 1/15 zu gestalten, jedoch jährlich mind. 1/15, Art. 67 Abs. 1 Satz 1 EGHGB.
Anpassung der Alt-Rückstellungen
Kommt es durch die Umstellung auf BilMoG zu einer Auflösung, d.h. einem niedrigeren Rückstellungsbetrag (sog. überdotierte Rückstellungen), so dürfen diese Alt-Rückstellungen beibehalten werden (Wahlrecht). Der Betrag der Überdeckung ist jeweils im Anhang anzugeben, Art. 67 Abs. 2 Satz 2 EGHGB. Es sind auch nicht die in der Bilanz ausgewiesenen Rückstellungsbeträge für laufende Pensionen, Anwartschaften auf Pensionen und ähnliche Verpflichtungen im Anhang auszuweisen, Art. 67 Abs. 1 EGHGB. Bei einer Auflösung sind die daraus resultierenden Beträge unmittelbar in die Gewinnrücklagen einzustellen.
Steuerrechtliche Darstellung
Steuerrechtlich erfolgt eine Stichtagsbetrachtung mit Anwendung eines einheitlichen Zinssatzes von sechs Prozent, § 6a EStG. Es kommt somit zwingend zur Abweichung von Handels- und Steuerbilanz und damit zur Berücksichtigung von latenten Steuern.
Vermögensverrechnung
Dienen Vermögensgegenstände zur Sicherung von Altersvorsorgeverpflichtungen oder ähnlichen langfristigen Verpflichtungen und sind die Vermögensgegenstände dem Zugriff aller übrigen Gläubiger entzogen, muss zwingend die Rückstellung für diese Verpflichtungen mit dem sicherungsübereignetem Vermögen verrechnet werden, § 246 Abs. 2 S. 2 HGB. Ist der beizulegende Zeitwert der zu verrechnenden Vermögensgegenstände höher als der Wertansatz der Pensionsrückstellungen, so ist ein Posten Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung auf der Aktivseite der Bilanz auszuweisen.
Nach § 285 Nr. 25 HGB sind im Fall der Vermögensverrechnung die Anschaffungskosten und der beizulegende Zeitwert der verrechneten Vermögensgegenstände, der Erfüllungsbetrag der verrechneten Schulden sowie die verrechneten Aufwendungen und Erträge (§ 285 Nr. 20 Buchstabe a) anzugeben.
In der nächsten Woche geht es um Ursachen, Berechnung und Ausweis von latenten Steuern.
Lesen Sie hier noch einmal den ersten Teil der Artikelreihe:
Teil 1: Anwendung der Neuregelungen und Beibehaltungs- und Fortführungswahlrechte
Teil 2: Übergangserleichterungen
Teil 3: Eröffnungsbilanz nach BilMoG
Teil 4: Vorbereitende Maßnahmen im Rechnungswesen und Controlling
Teil 5: Geschäfts- und Firmenwert
Teil 6: Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens
Teil 7: Umfang der Herstellungskosten nach HGB und Steuerrecht
Teil 8: Bewertungseinheiten
Teil 9: Anpassung von Abschreibungen
Teil 10: Sonderposten mit Rücklageanteil
Teil 11: Rückstellungen, Wegfall der Aufwandsrückstellungen nach § 249 Abs. 2 HGB a.F.
Im Rahmen der Präsenzseminare zum Thema BilMoG sowie der Präsenzseminare im Rahmen der Jahresabschlussveranstaltungen werden die Themen in dieser Artikelserie umfassend mithilfe von Beispielen vermittelt. Hierzu lade ich Sie herzlich ein:
Für das Selbststudium empfehle ich das mit Herrn Oliver Glück von mir herausgegebene Praxishandbuch für das Rechnungswesen „ Bilanzierung aktuell“ im Dashöfer-Verlag:
Handbuch Bilanzierung aktuell - Das BilMoG in der Praxis
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Quelle: Dirk J. Lamprecht
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