Absetzung für Abnutzung von Mietereinbauten - Abschreibung nach den für das Gebäude maßgebenden AfA-Sätzen - Keine Maßgeblichkeit der kürzeren Laufzeit eines Pachtvertrages (Kommentar von Udo Cremer)
14.09.2015 — Udo Cremer. Quelle: Verlag Dashöfer GmbH.
Die Tochter der Klägerin (Klägerin) erwarb im Jahr 2001 ein mit einem sanierungsbedürftigen Gutshaus bebautes Grundstück, das sie im November 2002 an die Klägerin verpachtete. Der Pachtvertrag begann im November 2002 und sollte mit Ablauf des 31.12.2014 enden. Alle Pächtereinbauten sollten mit Vertragsablauf entschädigungslos auf die Verpächterin übergehen. Die Klägerin schuf im Streitjahr 2003 u.a. Ferienwohnungen und Gästezimmer, einen Saunaraum sowie einen Frühstücksraum, einen Festsaal, eine Küche und ein Billardzimmer. Die Herstellungskosten erfasste sie in ihrem Anlagevermögen und schrieb sie ab. Im Frühling des Streitjahres 2004 vereinbarte die Klägerin mit ihrer Tochter eine Verlängerung der Pachtdauer bis zum 31.12.2019; die Pächterum- und -einbauten sollten entsprechend ihrer Restwerte gegen Entgelt an die Verpächterin übergehen. Weiterhin wurde vereinbart, dass die Betriebseröffnung im Juli 2004 erfolge und für die ersten fünf Jahre nach Betriebseröffnung keine Pacht zu zahlen sei.
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Das FA erließ nach einer Betriebsprüfung geänderte Einkommensteuerbescheide sowie Bescheide über den vortragsfähigen Gewerbeverlust, in denen die Aufwendungen der Klägerin für die Komplettsanierung des Gebäudes nach den Grundsätzen der Gebäudeabschreibung behandelt wurden und nicht wie zuvor nach der kürzeren Pachtdauer. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das FG entschied, die Abschreibung von Mietereinbauten richte sich nach Gebäudegrundsätzen. Eine besondere betriebstypische Beanspruchung, die zu einer Verkürzung der wirtschaftlichen oder technischen Nutzungsdauer führen könne, sei nicht ersichtlich. Angesichts der flexiblen Vertragsanpassung im Frühling 2004, die unter fremden Dritten nicht denkbar sei und nur durch das Verwandtschaftsverhältnis der Vertragspartner erklärt werden könne, sei davon auszugehen, dass das Nutzungsverhältnis auch zukünftig verlängert werde.
Die Beschwerde ist unbegründet und durch Beschluss zurückzuweisen (BFH-Beschluss vom 19.6.2015, III B 2/14). Über die von der Klägerin herausgestellte Rechtsfrage könnte in einem Revisionsverfahren schon deshalb nicht entschieden werden, weil das FG davon ausgegangen ist, dass das Nutzungsverhältnis künftig verlängert werde. Diese Schlussfolgerung bindet den Senat, da sie weder den Denkgesetzen noch allgemeinen Erfahrungssätzen widerspricht; sie ist zudem möglich. Das FG hat daraus auch zutreffend gefolgert, dass deshalb (wie bei Einräumung einer Verlängerungsoption) von einer längeren als der vereinbarten Pachtzeit auszugehen sei. An der grundsätzlichen Bedeutung würde es aber auch deshalb fehlen, weil die Rechtsfrage bereits entschieden ist. Der BFH hat (wie das FG zutreffend ausführt) im Urteil vom 25.2.2010 - IV R 2/07 (BFHE 228, 431, BStBl II 2010, 670) entschieden, dass Herstellungskosten für ein Gebäude mit den für dieses Gebäude maßgebenden AfA-Sätzen und nicht nach der mutmaßlichen kürzeren Dauer des Pachtverhältnisses abgesetzt werden können, da § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG ausdrücklich auf die (voraussichtliche) tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes und nicht auf eine davon ggf. abweichende kürzere Dauer des Miet- oder Pachtverhältnisses abstelle.
Kommt es auf die Pachtdauer aber nicht an, so ist unerheblich, ob sie aufgrund einer Option vom Pächter verlängert werden könnte. Ein Steuerpflichtiger kann sich gemäß § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG zudem auf eine die technische Nutzungsdauer unterschreitende wirtschaftliche Nutzungsdauer nur berufen, wenn das Wirtschaftsgut vor Ablauf der technischen Nutzungsdauer objektiv wirtschaftlich verbraucht ist. Ein wirtschaftlicher Verbrauch ist nur anzunehmen, wenn die Möglichkeit einer wirtschaftlich sinnvollen (anderweitigen) Nutzung oder Verwertung endgültig entfallen ist. Daran würde es im Streitfall schon deshalb fehlen, weil die Verpächterin nach der Vertragsänderung den Zeitwert der Mietereinbauten zu vergüten hat, denn die Erzielung eines erheblichen Veräußerungserlöses steht einem wirtschaftlichen Verbrauch entgegen.
Der Autor:
Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.
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