Rechtssicherheit beim Fahrtkostenzuschuss – Teil 1

Bis zum 31.12.2018 waren Fahrtkostenzuschüsse steuerpflichtiger Arbeitslohn, konnten aber nach Maßgabe von § 40 EStG Absatz 2 Satz 2 EStG mit einem Steuersatz von 15 % pauschalversteuert werden.

Seit 01.01.2019 sind derartige Fahrtkostenzuschüsse bzw. geldwerte Vorteile aus der Überlassung eines Job-Tickets steuerfrei. Voraussetzung für die Anwendung der neuen Steuerbefreiungsvorschrift ist, dass der Fahrtkostenzuschuss zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wird.

In der jüngsten Vergangenheit gab es vermehrt unterschiedliche Auffassungen darüber, unter welchen Voraussetzungen eine Leistung des Arbeitgebers die Zusätzlichkeitsvoraussetzung erfüllt. In diesem Beitrag soll daher der Frage nachgegangen werden, ob die Steuerbefreiung auch dann zum tragen kommt, wenn der Arbeitnehmer bereits vor Inkrafttreten der gesetzlichen Neuregelung Anspruch auf einen Fahrtkostenzuschuss hatte.

Neue gesetzliche Regelung nach § 3 Nr. 15 EStG 2019

Nach Maßgabe von § 3 Nr. 15 EStG ist ein Fahrtkostenzuschuss des Arbeitgebers für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr bzw. für sonstige private Fahrten im öffentlichen Nahverkehr steuerfrei.

Bedingung 1: Zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

Nach dem unmittelbaren Wortlaut des Gesetzes kommt eine Steuerfreiheit nur dann in Betracht, wenn der Fahrtkostenzuschuss (Satz 1) bzw. der Sachbezug (Job-Ticket) zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden.

Bereits bestehender Anspruch auf einen Fahrtkostenzuschuss

Wenn der Anspruch auf einen (steuerpflichtigen) Fahrtkostenzuschuss bzw. ein Job-Ticket bereits am 31.12.2018 bestanden hat, wird dieser isoliert betrachtet ab 01.01.2019 zwar nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt. Im globalen Zusammenhang betrachtet ist die Zusätzlichkeitsvoraussetzung nach Ansicht des Autors jedoch erfüllt, weil der Fahrtkostenzuschuss unverändert zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wird. Während der zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährte Fahrtkostenzuschuss bis 31.12.2018 lohnversteuert werden musste, ist der (unverändert) zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährte Fahrtkostenzuschuss seit 01.01.2019 steuerfrei.

Der Fahrtkostenzuschuss wird bei unveränderter Anspruchsgrundlage gewährt. Es liegt keine steuerschädliche Gehaltsumwandlung vor. Der Fahrtkostenzuschuss wird lediglich steuerlich anders behandelt. Soweit die Zulässigkeitsvoraussetzung bereits für die Anwendung der Lohnsteuerpauschalierung nach § 40 Absatz 2 Satz 2 EStG als erfüllt galt, kommt auch die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 15 EStG in Betracht.

Lediglich in den Fällen, in denen der Fahrtkostenzuschuss nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wird, sondern im Rahmen einer Gehaltsumwandlung generiert wird, kommen weder die Pauschalversteuerung nach § 40 Absatz 2 Nr. 2 EStG noch die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 15 EStG in Betracht.

Zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn

Wie der Begriff „zusätzlich“ auszulegen ist und wann eine Zuwendung des Arbeitgebers als zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt wird, ist derzeit heftig umstritten. Beim Bundesfinanzhof sind daher drei Verfahren anhängig:

1. Urteil Finanzgericht Rheinland-Pfalz vom 23.11.16, 2 K 1180/16,
   anhängig beim BFH unter Aktenzeichen VI R 21/17
2. Urteil Finanzgericht Münster vom 28.06.17, 6 K 2446/15 L,
   anhängig beim BFH unter Aktenzeichen VI R 40/17
3. Urteil Finanzgericht Düsseldorf vom 24.05.18, 11 K 3448/15 H (L)
   anhängig beim BFH unter Aktenzeichen VI R 32/18

Nun wird der Bundesfinanzhof darüber entscheiden müssen, auf welchen Zeitpunkt sich das Tatbestandsmerkmal „zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" bei einer Änderung des Arbeitsvertrages mit Gehaltsverzicht und in unmittelbarem zeitlichen Zusammenhang vereinbarten freiwilligen Zusatzleistungen bezieht. Wir werden Sie in gewohnter Weise auf dem Laufenden halten.

Fortsetzung folgt!

Der Autor:

Volker Hartmann ist Diplom-Finanzwirt, Lohnsteueraußenprüfer und Betriebsprüfer im aktiven Dienst der Hamburger Finanzverwaltung. Volker Hartmann hat langjährige Prüfungs­erfahrungen, insbesondere bei Kapitalgesellschaften aller Branchen und Größen. Er ist seit vielen Jahren Referent und Autor beim Verlag Dashöfer. Seine Seminare zeichnen sich durch eine besondere Praxisnähe aus.

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