Auslandsentsendung: Neues BMF-Schreiben zum Sonderausgabenabzug für Sozialversicherungsbeiträge

Lohnsteuerliche Behandlung

Wenn ein Arbeitgeber seine Arbeitnehmer ins Ausland entsendet, hat entweder der inländische Wohnsitzstaat oder der ausländische Tätigkeitsstaat das Besteuerungsrecht.

Entsendung bis zu 183 Tagen

Bei einer Dauer der Entsendung bis zu 183 Tagen liegt das Besteuerungsrecht nach Maßgabe der jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen grundsätzlich beim Wohnsitzstaat des Arbeitnehmers. In diesem Fall ist der inländische Arbeitgeber dazu verpflichtet, Steuerabzugsbeträge einzubehalten und an das zuständige Betriebsstättenfinanzamt abzuführen.

Entsendung von mehr als 183 Tagen

Bei einer Entsendung von mehr als 183 Tagen liegt das Besteuerungsrecht im Regelfall beim ausländischen Tätigkeitsstaat. In diesem Fall braucht der Arbeitgeber keine Lohnsteuerabzugsbeträge einzubehalten. Der Arbeitnehmer ist nach dem nationalen Recht des Tätigkeitsstaates jedoch dazu verpflichtet, seine Lohneinkünfte im ausländischen Staat zu versteuern.

Sozialversicherungsrechtliche Behandlung

Nach Maßgabe von § 10 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 in Verbindung mit § 10 Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a EStG kommt ein Sonderausgabenabzug für

• Beiträge zu gesetzlichen Rentenversicherungen bzw. berufsständischen Versorgungseinrichtungen
• Beiträge zum Aufbau einer kapitalgedeckten Altersversorgung
• Beiträge für die Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit sowie
• Beiträge zu Krankenversicherungen und gesetzlichen Pflegeversicherungen

nur dann in Betracht, wenn diese nicht in „unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang“ mit steuerfreien Einnahmen stehen.

Entsprechend kommt ein Sonderausgabenabzug nach dem unmittelbaren Gesetzeswortlaut nicht in Betracht, wenn der vom Arbeitgeber gezahlte Arbeitslohn nicht dem inländischen Besteuerungsrecht unterliegt.

EuGH-Urteil vom 22. Juni 2017 - C-20/16

Diese Rechtslage ist nach Auffassung des Europäischen Gerichtshofes (vgl. EuGH-Urteil vom 22. Juni 2017 - C-20/16 Rechtssache „Bechtel“) nicht mit der unionsrechtlichen Arbeitnehmerfreizügigkeit nach Artikel 45 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union) vereinbar.

BMF-Schreiben vom 11.12.17

Daher hat das Bundesfinanzministerium mit Schreiben vom 11.12.17 klargestellt, dass aufgrund der höchstrichterlichen EuGH-Rechtsprechung entgegen dem Wortlaut des Gesetzes der Sonderausgabenabzug zulässig ist, soweit

• es sich um Beiträge handelt, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
• diese Einnahmen nach einem Doppelbesteuerungsabkommen im Inland steuerfrei sind
• der Beschäftigungsstaat keinerlei Abzug der mit den steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Beiträge im Besteuerungsverfahren zulässt und
• auch das Doppelbesteuerungsabkommen die Berücksichtigung der persönlichen Abzüge nicht dem Beschäftigungsstaat zuweist.

Bitte beachten Sie, dass vorstehende Regelung nicht zum Tragen kommt, wenn der Arbeitgeber seine Arbeitnehmer in ein Nicht-EU-Land, also in ein Drittland, entsendet.

Der Sonderausgabenabzug hat gleichwohl keine Auswirkung auf die Lohn- und Gehaltsabrechnung. Dennoch sollte der Arbeitgeber im Falle einer Entsendung im Rahmen seiner Fürsorgepflichten bei einer Auslandsentsendung auf die steuerliche Behandlung der Sozialabgaben hinweisen.

Der Autor:

Volker Hartmann ist Diplom-Finanzwirt, Lohnsteueraußenprüfer und Betriebsprüfer im aktiven Dienst der Hamburger Finanzverwaltung. Volker Hartmann hat langjährige Prüfungs­erfahrungen, insbesondere bei Kapitalgesellschaften aller Branchen und Größen. Er ist seit vielen Jahren Referent und Autor beim Verlag Dashöfer. Seine Seminare zeichnen sich durch eine besondere Praxisnähe aus.

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