Zum Abzugsverbot für Geldbußen bei Kartellgeldbuße (Kommentar von Udo Cremer)

dasFiBuWissen-News [ Stand: 08.10.2019 ]

Autor: Udo Cremer

Quelle: Verlag Dashöfer GmbH

Kann eine Kartellgeldbuße herangezogen werden, um die Abschöpfung eines unrechtmäßig erlangten wirtschaftlichen Vorteils i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG. zu bewirken? Udo Cremer kommentiert für Sie ein Urteil des Bundesfinanzhofs (22.5.2019, XI R 40/17)

Die bloße Heranziehung des tatbezogenen Umsatzes zur Ermittlung der Höhe einer am maßgeblichen Bilanzstichtag angedrohten und nachfolgend auch festgesetzten Kartellgeldbuße bewirkt keine Abschöpfung des unrechtmäßig erlangten wirtschaftlichen Vorteils i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG

Gegen die Klägerin, eine AG, und weitere Betroffene wurde im Jahr 2013 (Streitjahr) durch das Bundeskartellamt (BKartA) wegen unerlaubter Kartellabsprachen ermittelt. Am 18.07.2013 unterrichtete das BKartA die Klägerin im Rahmen eines Angebots zur einvernehmlichen Verfahrensbeendigung (Settlement-Schreiben) über seine Absicht, ihr gegenüber ein Bußgeld in Höhe von ... EUR festzusetzen. Es legte der Klägerin als Nebenbetroffene des Bußgeldverfahrens zur Last, dass es unter ihrer Mitwirkung zu verbotenen Kartellabsprachen gekommen sei.

Mit Bescheid vom 25.02.2014 verhängte das BKartA das Bußgeld in der angedrohten Höhe. Die Abschöpfung des wirtschaftlichen Vorteils i.S. von § 34 Abs. 1 des Gesetzes gegen Wettbewerbsbeschränkungen (GWB) i.d.F. vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1750) ordnete das BKartA nicht an. Der Zumessung des Bußgeldes lagen die Leitlinien für die Bußgeldzumessung in Kartellordnungswidrigkeitenverfahren 2013 vom 25.06.2013 (Leitlinien 2013) zugrunde. Die Klägerin bildete in ihrer Bilanz auf den 31.12.2013 wegen des angedrohten Kartellbußgeldes eine handelsrechtliche Rückstellung in Höhe von ... EUR. Da sie hiervon 49 % i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG für steuerrechtlich abzugsfähig hielt, minderte sie im Rahmen ihrer Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuererklärung für das Streitjahr den erklärten Gewinn bzw. Gewerbeertrag um einen Betrag von … EUR. Das FA veranlagte die Klägerin zunächst insoweit erklärungsgemäß (Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuermessbescheid vom 21. bzw. 24.04.2015). Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Später rechnete das FA den streitgegenständlichen Rückstellungsbetrag jedoch dem Gewinn bzw. Gewerbeertrag hinzu und änderte die Festsetzungen (Änderungsbescheide vom 28.05.2015).

Das FG Köln führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2017, 377 veröffentlichten Urteil vom 24.11.2016 - 10 K 659/16 im Wesentlichen aus, dass entgegen der Auffassung der Klägerin der wirtschaftliche Vorteil aus dem Kartellrechtsverstoß, wie sich ausdrücklich aus dem Bußgeldbescheid ergebe, nicht i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG abgeschöpft worden sei. Mit der Heranziehung des tatbezogenen Umsatzes zur Ermittlung der Bußgeldhöhe sei keine automatische und zwangsläufige Abschöpfung des unrechtmäßig erlangten Mehrerlöses verbunden.

Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (BFH Urteil vom 22.5.2019, XI R 40/17). Das FG hat im Ergebnis zu Recht entschieden, dass hinsichtlich der am Bilanzstichtag angedrohten und kurze Zeit später verhängten Geldbuße die Voraussetzungen für einen teilweisen Betriebsausgabenabzug nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG nicht gegeben sind. Da die Rückstellung für eine ungewisse Verbindlichkeit wie der betreffende Betriebsausgabenabzug selbst gleichen tatbestandlichen Voraussetzungen unterliegt, kommt die von der Klägerin im Streitfall begehrte Einkommens- und Gewerbeertragsminderung in Höhe von ... EUR nicht in Betracht. Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG darf eine von einer Behörde im Geltungsbereich des EStG festgesetzte Geldbuße, somit auch eine vom BKartA verhängte Kartellgeldbuße, den Gewinn nicht mindern. Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG allerdings nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind.

Im Hinblick auf eine Entscheidung des BVerfG ist seinerzeit die Regelung in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG um einen Satz 4 ergänzt worden. Danach gilt (bis heute unverändert) das Abzugsverbot für Geldbußen nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn dabei die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind. Eine Ausnahme von dem in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG normierten Abzugsverbot setzt nach Satz 4 dieser Vorschrift mithin u.a. voraus, dass die Geldbuße einen sog. Abschöpfungsteil hat.

Das FG hat im angefochtenen Urteil den Streit um eine auf § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG (i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG und § 7 Satz 1 GewStG) beruhende Einkommens- und Gewerbeertragsminderung in zeitlicher Hinsicht dem Streitjahr zugeordnet. Der Wortlaut des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG ("soweit der wirtschaftliche Vorteil … abgeschöpft worden ist") schließt die Bildung einer steuerwirksamen Rückstellung im Hinblick auf eine am maßgeblichen Bilanzstichtag noch nicht verhängte (aber angedrohte) Kartellgeldbuße nicht aus. Vielmehr wäre ein nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG abzugsfähiger Abschöpfungsteil der Geldbuße durch Bildung einer steuerwirksamen Rückstellung zu antizipieren.

In der Handelsbilanz sind gemäß § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB u.a. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden. Die daraus folgende Passivierungspflicht gehört zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und ist grundsätzlich gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG sowohl für die Steuerbilanz als auch im Rahmen der Ermittlung des Gewerbeertrags i.S. von § 7 Satz 1 GewStG zu beachten. Daher sind auch in der Steuerbilanz zunächst Rückstellungen für Geldbußen zu bilden, die jedoch durch eine außerbilanzielle Hinzurechnung wieder insoweit für die steuerrechtlichen Zwecke zu neutralisieren sind, als das Abzugsverbot nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG Anwendung findet. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten setzen entweder das Bestehen einer ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit oder die überwiegende Wahrscheinlichkeit des Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach voraus. Beruhen die Verbindlichkeiten (wie hier hinsichtlich der im Streitjahr zunächst noch angedrohten und nachfolgend auch verhängten Kartellgeldbuße) auf öffentlich-rechtlichen Vorschriften, so bedarf es der Konkretisierung in dem Sinne, dass sie inhaltlich hinreichend bestimmt, in zeitlicher Nähe zum Bilanzstichtag zu erfüllen sowie sanktionsbewehrt sind.

Es ist davon auszugehen, dass das besondere Kriterium der hinreichenden Konkretisierung der Verbindlichkeit erfüllt ist, wenn sich (wie im Streitfall mit der durch Settlement-Schreiben vom 18.07.2013 angedrohten Kartellgeldbuße) der Kartellverdacht im laufenden Kartellverfahren hinreichend verdichtet hat. Am maßgeblichen Bilanzstichtag war das wettbewerbswidrige Verhalten der Klägerin entdeckt. Hiervon hatte die Klägerin auch Kenntnis und musste zudem mit weit überwiegender Wahrscheinlichkeit in absehbarer Zeit mit einer Sanktion in Höhe der angedrohten Kartellgeldbuße rechnen, da sie das Angebot zur einvernehmlichen Verfahrensbeendigung nicht angenommen hatte. Dies reicht für die Bildung einer bilanziellen Rückstellung aus. Ist die Verpflichtung am Bilanzstichtag nicht nur der Höhe nach ungewiss, sondern - was die am 31.12.2013 erst noch angedrohte Kartellgeldbuße betrifft - auch dem Grunde nach noch nicht rechtlich entstanden, so kann eine Rückstellung nur unter der weiteren Voraussetzung gebildet werden, dass sie wirtschaftlich in den bis zum Bilanzstichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahren verursacht ist. Auch dies ist bei der streitgegenständlichen Rückstellung im Hinblick auf die vom BKartA angedrohte Sanktion für die der Klägerin angelasteten Kartellrechtsverstöße der Fall.

Allerdings kann die Rückstellung einer Verbindlichkeit ebenso wenig wie der betreffende Betriebsausgabenabzug über die steuerrechtlichen Abzugsverbote und -grenzen hinausgehen. Beide unterliegen den gleichen tatbestandlichen Beschränkungen. Es ist mithin nicht möglich, die Abzugsbeschränkungen im Wege der Rückstellung zu umgehen; Rückstellungen und Betriebsausgaben sind insoweit gleich zu behandeln. Wenn es damit im Streitfall darauf ankommt, ob die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG erfüllt sind, besteht kein Hindernis darin, dass die konkrete Bußgeldbemessung am maßgeblichen Bilanzstichtag objektiv noch nicht vorlag. Denn es stand nach der Androhung des Bußgelds in konkreter Höhe mit Settlement-Schreiben vom 18.07.2013 und der den Leitlinien 2013 folgenden Praxis des BKartA am 31.12.2013 als dem maßgeblichen Bilanzstichtag tatsächlich fest, nach welchen Maßstäben die Geldbuße kurze Zeit später festgesetzt werden würde. Die Androhung der Geldbuße mit dem Settlement-Schreiben fand ihre Fortsetzung in der Festsetzung vom 25.02.2014. Der Anwendung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG im Streitfall steht nicht unmittelbar ausschließend entgegen, dass das BKartA eine sog. Ahndungsgeldbuße angedroht und nachfolgend auch festgesetzt hat. Jedenfalls kann ein "subjektiver Abschöpfungswille" der Kartellbehörde für die steuerrechtliche Rechtsanwendung nicht unmittelbar bindend sein - es kommt vielmehr darauf an, ob eine Abschöpfung inkriminierter Einnahmen tatsächlich erfolgt.

Die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 4 Halbsatz 1 EStG sind vorliegend jedoch nicht erfüllt. Die angedrohte und nachfolgend festgesetzte Geldbuße enthält keinen Abschöpfungsteil; ein solcher liegt nicht allein darin, dass das Bußgeld die Liquidität des zu bebußenden Unternehmens belastet. Insoweit ist die Frage, ob einer Geldbuße Abschöpfungswirkung beizumessen ist, unter Beachtung der kartellrechtlichen Wertungen, die der Ermittlung der Bußgeldhöhe zugrunde liegen, zu beantworten. Es ist damit auf der Grundlage bußgeldrechtlicher Bestimmungen zu prüfen, ob und in welchem Umfang sowie in welcher Weise mit der im Streitfall zunächst noch angedrohten Geldbuße der aus dem Rechtsverstoß erlangte wirtschaftliche Vorteil abgeschöpft werden würde. Gemessen daran war die angedrohte Geldbuße nicht auf die Abschöpfung eines konkreten Mehrerlöses bezogen.

Der Autor:

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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§ 4 – Gewinnbegriff im Allgemeinen

[ X ]

(1) ¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen. ²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat. ³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich. ⁴Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).⁵Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht. ⁶Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme. ⁷Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich. ⁸Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2) ¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann. ²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3) ¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen. ²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten). ³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen. ⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen. ⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a) ¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. ²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen. ³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen. ⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen. ⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt. ⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5) ¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.

Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind. ² Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;

2.

Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind. ² Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen. ³ Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;

3.

Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;

4.

Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;

5.

Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist. ² Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, ist für jeden Kalendertag, an dem der Steuerpflichtige wegen dieser vorübergehenden Tätigkeit von seiner Wohnung und seinem Tätigkeitsmittelpunkt

a): 24 Stunden abwesend ist, ein Pauschbetrag von 24 Euro,
b): weniger als 24 Stunden, aber mindestens 14 Stunden abwesend ist, ein Pauschbetrag von 12 Euro,
c): weniger als 14 Stunden, aber mindestens 8 Stunden abwesend ist, ein Pauschbetrag von 6 Euro

abzuziehen; eine Tätigkeit, die nach 16 Uhr begonnen und vor 8 Uhr des nachfolgenden Kalendertags beendet wird, ohne dass eine Übernachtung stattfindet, ist mit der gesamten Abwesenheitsdauer dem Kalendertag der überwiegenden Abwesenheit zuzurechnen. ³ Wird der Steuerpflichtige bei seiner individuellen betrieblichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig, gilt Satz 2 entsprechend; dabei ist allein die Dauer der Abwesenheit von der Wohnung maßgebend. ⁴ Bei einer Tätigkeit im Ausland treten an die Stelle der Pauschbeträge nach Satz 2 länderweise unterschiedliche Pauschbeträge, die für die Fälle der Buchstaben a, b und c mit 120, 80 und 40 Prozent der höchsten Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder aufgerundet auf volle Euro festgesetzt werden; dabei bestimmt sich der Pauschbetrag nach dem Ort, den der Steuerpflichtige vor 24 Uhr Ortszeit zuletzt erreicht, oder, wenn dieser Ort im Inland liegt nach dem letzten Tätigkeitsort im Ausland. ⁵ Bei einer längerfristigen vorübergehenden Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt sich der pauschale Abzug nach Satz 2 auf die ersten drei Monate. ⁶ Die Abzugsbeschränkung nach Satz 1, die Pauschbeträge nach den Sätzen 2 und 4 sowie die Dreimonatsfrist nach Satz 5 gelten auch für den Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen bei einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung; dabei ist für jeden Kalendertag innerhalb der Dreimonatsfrist, an dem gleichzeitig eine Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 oder 3 ausgeübt wird, nur der jeweils höchste in Betracht kommende Pauschbetrag abzuziehen und die Dauer einer Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 an dem Beschäftigungsort, der zur Begründung der doppelten Haushaltsführung geführt hat, auf die Dreimonatsfrist anzurechnen, wenn sie ihr unmittelbar vorausgegangen ist;

6.

Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist. ² Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5 Satz 1 bis 6 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden. ³ Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 4 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen;

6a.

(weggefallen)

6b.

Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung. ² Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet;

7.

andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;

8.

von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von Organen der Europäischen Gemeinschaften festgesetzte Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder. ² Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen. ³ Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen. ⁴ Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;

8a.

Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung;

9.

Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14, 17 und 18 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;

10

die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt. ² Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen. ³ Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit. ⁴ Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;

11

Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;

12

Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung.²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind. ³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7) ¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. ²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

() Fußnote § 4: Zur Anwendung vgl. § 52 Abs. 8b, 9, 10, 11, 12 § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b idF v. 19.7.2006: Nach Maßgabe der Entscheidungsformel mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar gem. BVerfGE v. 6.7.2010 (2 BvL 13/09) § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 idF v. 25.7.1984: Mit GG insoweit vereinbar, als der auf die Abschöpfung des wirtschaftlichen Vorteils entfallende Teil der Geldbuße vom Abzug als Betriebsausgabe ausgeschlossen ist, BVerfGE v. 23.1.1990 I 913 (1 BvL 4/87, 1 BvL 5/87, 1 BvL 6/87, 1 BvL 7/87)

§ 249 – Rückstellungen

[ X ]

(1) Rückstellungen sind für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden. Ferner sind Rückstellungen zu bilden für

1: im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung, die im folgenden Geschäftsjahr innerhalb von drei Monaten, oder für Abraumbeseitigung, die im folgenden Geschäftsjahr nachgeholt werden,
2: Gewährleistungen, die ohne rechtliche Verpflichtung erbracht werden.

(2) Für andere als die in Absatz 1 bezeichneten Zwecke dürfen Rückstellungen nicht gebildet werden. Rückstellungen dürfen nur aufgelöst werden, soweit der Grund hierfür entfallen ist.

§ 5 – Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

[ X ]

(1) ¹Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt. ²Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden. ³In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

(1a) ¹Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden. ²Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.

(3) ¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.²Eine nach Satz 1 Nummer 2 gebildete Rückstellung ist spätestens in der Bilanz des dritten auf ihre erstmalige Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Ansprüche nicht geltend gemacht worden sind.

(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.

(4a) ¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden. ²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(4b) ¹Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden. ²Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.

(5) ¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.²Auf der Aktivseite sind ferner anzusetzen
1: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.

() Fußnote § 5: Zur Anwendung vgl. § 52 Abs. 12e, 13

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