Wertpapierhandel (Kommentar von Udo Cremer)

dasFiBuWissen-News [ Stand: 27.06.2017 ]
Autor: Udo Cremer
Quelle: Verlag Dashöfer GmbH
Gestaltungsmissbrauch bei An- und Verkauf von Wertpapieren

Veräußert und erwirbt der Steuerpflichtige an einer Börse mit taggleicher Ausführung Bezugsrechte und kann er aufgrund der Umstände, seiner persönlichen Kenntnisse und seines Einflusses auf die Durchführung des Handels als Börsenmakler davon ausgehen, dieselbe Zahl von Bezugsrechten zum Verkaufspreis sicher wieder erwerben zu können, ohne die Kauforder eines Dritten fürchten zu müssen, kann in der Durchführung des Geschäfts ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten liegen.

Der Kläger war im Streitjahr 1999 als Börsenmakler tätig. Er war zu Beginn des Jahres 1996 einer der Geschäftsführer der XYZ GmbH. Die XYZ GmbH wurde im Dezember 1997 in die XYZ AG umgewandelt. Gleichzeitig wurde das Kapital auf 1.500.000 DM aufgestockt. Das Kapital war in 300.000 Aktien zum Nennbetrag von 5 DM unterteilt. Der Kläger hielt 90.000 Aktien (= 30 %). Im Jahr 1998 verkaufte der Kläger zunächst seine Anteile an der XYZ AG in mehreren Tranchen bis auf 23.000 Aktien (= 7,6 %). Im Jahr 1998 erklärte der Kläger einen entsprechenden Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG. Im Oktober 1998 erhöhte die XYZ AG ihr Kapital gegen Einlagen um 375.000 DM auf insgesamt 1.875.000 DM. In diesem Zusammenhang erhielt der Kläger für seine damals 23.000 Aktien 23.000 Bezugsrechte für junge Aktien (zum Bezugsrechtsverhältnis 4:1). Nach einem Hinzukauf weiterer 224 Bezugsrechte am 2.11.1998 verkaufte der Kläger am 5.11.1998 die damit auf insgesamt 23.224 aufgestockten Bezugsrechte. Dazu gab er am 4.11.1998 um 19:00 Uhr bei einem Berater des Bankhauses Z telefonisch eine Verkaufsorder über 23.224 Bezugsrechte auf. Am 5.11. rief der Kläger um 8:30 Uhr abermals bei dem Berater des Bankhauses Z an und erteilte einen Kaufauftrag über 23.224 Bezugsrechte.

Am 5.11.1998 wurden beide Geschäfte jeweils zum Stückkurs von 58 DM durchgeführt. Der Bezugsrechtspreis wurde vom Makler festgesetzt. Die Abrechnung des Verkaufs erfolgte unter der Auftragsnummer 4.../98 und unter der Abrechnungsnummer 1.../98. Die Abrechnung des Kaufs erfolgte unter der Auftragsnummer 3.../98 und unter der Abrechnungsnummer 2.../98. Der Kauf war demnach vom Makler an der Börse vor dem Verkauf in Auftrag gegeben worden. Für den Handel mit Bezugsrechten gab es an der Börse A eine Einheitskursfeststellung einmal am Tag. Dies bedeutete, dass alle Geschäfte eines Tages bei Vollausführung zum selben Kurs abgerechnet wurden. Der Handel mit Bezugsrechten wurde entweder durch Eingabe in das Börsenhandelssystem erfasst oder direkt beim Makler telefonisch aufgegeben. Die Mitaktionäre A und B bei der XYZ AG führten zeitgleich ebensolche Transaktionen durch.

Im November 1998 wurde im Wege einer weiteren Kapitalerhöhung gegen Einlagen das Kapital der XYZ AG um 375.000 DM auf 2.250.000 DM erhöht. Der Kläger erhielt in diesem Zusammenhang für seine 28.109 Aktien 28.109 Bezugsrechte zum Bezugsrechtsverhältnis 5:1. Nach Einlösung der Bezugsrechte aus den beiden Kapitalerhöhungen des Jahres 1998 verkaufte der Kläger im Laufe des Jahres 1999 in mehreren Schritten zahlreiche seiner XYZ AG Aktien. Die aufgrund der streitigen Bezugsrechte erworbenen insgesamt 5.109 jungen Aktien veräußerte der Kläger am 7.10.1999. Aus diesen Verkäufen sowie zahlreichen anderen Transaktionen erklärte der Kläger in der Einkommensteuererklärung 1999 einen Gewinn aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. der §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in Höhe von 2... DM. Die Veranlagung erfolgte seitens des FA zunächst erklärungsgemäß.

Beim Kläger fand am 29.10.2004 eine abgekürzte Außenprüfung statt. Der Prüfer erkannte die Veräußerung der Bezugsrechte vom 5.11.1998 nicht an. Dementsprechend eliminierte er den Veräußerungsvorgang im Veranlagungszeitraum 1998. Im Jahr 1999 nahm er den Vorgang bei den Einkünften aus § 22 Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG mit einer Auswirkung auf die steuerliche Bemessungsgrundlage in Höhe von 377.718 DM heraus. Stattdessen ordnete der Prüfer im Veranlagungszeitraum 1999 die Veräußerung vom 7.10.1999 den Einkünften aus § 17 EStG zu und erhöhte dort (für den hier strittigen Vorgang) die Bemessungsgrundlage um 377.718 DM auf 795.489 DM. Mit geändertem Einkommensteuerbescheid 1999 vom 23.12.2004 setzte das FA die Feststellungen der Außenprüfung um.

Es wurden ein gewerblicher Veräußerungsgewinn in Höhe von 5... DM sowie (unstreitig fehlerhaft anstelle der Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft) negative Einkünfte aus Leistungen in Höhe von ./. 1... DM angesetzt. Mit einem weiteren Änderungsbescheid vom 25.5.2005 ordnete das FA wegen eines "Übertragungsfehlers" die negativen Einkünfte in Höhe von ./. 1... DM den Einkünften aus einem privaten Veräußerungsgeschäft zu. Das vom Kläger gegen den Änderungsbescheid vom 23.12.2004 angestrengte Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg. Die dagegen erhobene Klage wies das FG mit dem in EFG 2016, 1175 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

Die Revision ist nicht begründet und daher zurückzuweisen (BFH Urteil vom 8.3.2017, IX R 5/16). Das FG hat ohne Rechtsfehler in dem taggleichen An- und Verkauf der Bezugsrechte im Jahr 1998 einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts i.S. des § 42 AO gesehen. Das FG hat den streitigen Veräußerungsgewinn in Höhe von 795.489 DM zu Recht im Rahmen der Einkünfte aus § 17 EStG im Veranlagungszeitraum 1999 erfasst und nicht den Einkünften aus § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung zugeordnet.

Ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts i.S. des § 42 AO ist gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die (gemessen an dem erstrebten Ziel) unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist. Das Motiv, Steuern zu sparen, macht eine steuerliche Gestaltung noch nicht unangemessen. Eine rechtliche Gestaltung ist erst dann unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber vorausgesetzte Gestaltung zum Erreichen eines bestimmten wirtschaftlichen Ziels nicht gebraucht, sondern dafür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel nicht erreichbar sein soll.

Eine Gestaltung, die überhaupt keinen erkennbaren wirtschaftlichen Zweck hat, kann der Besteuerung nicht zugrunde gelegt werden. Das ist z.B. der Fall, wenn durch mehrere Geschäfte, die sich wirtschaftlich gegenseitig neutralisieren, lediglich ein steuerlicher Vorteil erzielt werden soll oder wenn die Gestaltung in ihrer wirtschaftlichen Auswirkung durch eine gegenläufige Gestaltung kompensiert wird und sich deshalb im Ergebnis lediglich als formale Maßnahme erweist. Nach der Rechtsprechung des BFH stellt es keinen Gestaltungsmissbrauch i.S. des § 42 AO dar, wenn der Steuerpflichtige gleichartige Wertpapiere unmittelbar anschließend oder zumindest kurzfristig nach deren Veräußerung zu unterschiedlichen Preisen wiedererwirbt.

Anders kann dies hingegen zu beurteilen sein, wenn der Steuerpflichtige aufgrund spezieller Kenntnis der Abläufe in den Handelssystemen von Wertpapierbörsen und –handelshäusern und der konkreten Marktsituation, davon ausgehen kann, die von ihm zum Verkauf platzierten börsennotierten Wertpapiere zeit- und wertgleich und damit ohne Kursrisiko wieder zurückerwerben zu können. Denn nach der Rechtsprechung des BFH kann ein steuerrechtlich erheblicher Vorgang dann nicht anerkannt werden, wenn er nach dem Willen des Steuerpflichtigen durch gegenläufige Rechtsakte erst geschaffen oder wieder ausgeglichen wird und damit von vornherein eine wirtschaftliche Belastung vermieden werden soll. Nach diesen Grundsätzen ist die Entscheidung des FG, unter den Umständen des Falls in dem zeitgleichen Kauf und Verkauf vom 5.11.1998 einen Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten zu sehen, rechtlich nicht zu beanstanden.

Der Autor:

Udo Cremer

Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.

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§ 17 – Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften
(1) 1Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war. 2Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich. 3Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen. 4Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.
(2) 1Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert. 3Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert. 4Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden. 5Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat. 6Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,
a)
die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte. 2 Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;
b)
die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben. 2 Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.
(3) 1Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht. 2Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.
(4) 1Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes. 2In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen. 3Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.
(5) 1Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich. 2Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union. 3In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte. 4§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.
(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn
1
die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und
2
zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.
(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.
() Fußnote § 17: Zur Anwendung vgl. § 52 Abs. 34a
§ 23 – Private Veräußerungsgeschäfte
(1) 1Private Veräußerungsgeschäfte (§ 22 Nummer 2) sind
1
Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. 2 Gebäude und Außenanlagen sind einzubeziehen, soweit sie innerhalb dieses Zeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert werden; dies gilt entsprechend für Gebäudeteile, die selbständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, sowie für Eigentumswohnungen und im Teileigentum stehende Räume. 3 Ausgenommen sind Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken oder im Jahr der Veräußerung und in den beiden vorangegangenen Jahren zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden;
2
Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. 2 Bei Wirtschaftsgütern im Sinne von Nummer 2 Satz 1, aus deren Nutzung als Einkunftsquelle zumindest in einem Kalenderjahr Einkünfte erzielt werden, erhöht sich der Zeitraum auf zehn Jahre.2Als Anschaffung gilt auch die Überführung eines Wirtschaftsguts in das Privatvermögen des Steuerpflichtigen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe. 3Bei unentgeltlichem Erwerb ist dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung oder die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen. 4Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter. 5Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 Nummer 1 gilt auch
1
die Einlage eines Wirtschaftsguts in das Betriebsvermögen, wenn die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen innerhalb eines Zeitraums von zehn Jahren seit Anschaffung des Wirtschaftsguts erfolgt, und
2
die verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.
(2) Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften der in Absatz 1 bezeichneten Art sind den Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.
(3) 1Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 ist der Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. 2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der für den Zeitpunkt der Einlage nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 angesetzte Wert, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 der gemeine Wert. 3In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert. 4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten mindern sich um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 bis 7 abgezogen worden sind. 5Gewinne bleiben steuerfrei, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat. 6In den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 1 sind Gewinne oder Verluste für das Kalenderjahr, in dem der Preis für die Veräußerung aus dem Betriebsvermögen zugeflossen ist, in den Fällen des Absatzes 1 Satz 5 Nummer 2 für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen. 7Verluste dürfen nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden; sie dürfen nicht nach § 10d abgezogen werden. 8Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus privaten Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend. 9Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften im Sinne des § 23 in der bis zum 31. Dezember 2008 anzuwendenden Fassung können abweichend von Satz 7 auch mit Einkünften aus Kapitalvermögen im Sinne des § 20 Absatz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 14. August 2007 (BGBl. I S. 1912) ausgeglichen werden. 10Sie mindern abweichend von Satz 8 nach Maßgabe des § 10d auch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus § 20 Absatz 2 in der Fassung des Artikels 1 des Gesetzes vom 14. August 2007 (BGBl. I S. 1912) erzielt.
() Fußnote § 23: Zur Anwendung vgl. § 52a Abs. 11
§ 42 – Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten
(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.
() Fußnote(+++ § 42: Zur Anwendung vgl. Art. 97 § 7 AOEG 1977 +++)