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Bilanzierung aktuell Spezial - Fragen & Antworten

Bilanzierung [ Stand: 02.01.2018 ]
Autor: Udo Cremer
Quelle: Verlag Dashöfer GmbH
In unserer Spezial-Rubrik „Fragen & Antworten“ beantwortet unser Experte Udo Cremer regelmäßig Fragen zu Bilanzierung von A bis Z.

Was ist eine Rücklage für Ersatzbeschaffung?

In bestimmten Fällen der Ersatzbeschaffung kann die Gewinnverwirklichung durch Aufdeckung stiller Reserven vermieden werden. Voraussetzung dafür ist, dass

  1. ein Wirtschaftsgut des Anlage- oder Umlaufvermögens infolge höherer Gewalt oder infolge oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs gegen Entschädigung aus dem Betriebsvermögen ausscheidet,

  2. innerhalb einer bestimmten Frist ein funktionsgleiches Wirtschaftsgut (Ersatzwirtschaftsgut) angeschafft oder hergestellt wird, auf dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten die aufgedeckten stillen Reserven übertragen werden, und

  3. das Wirtschaftsgut wegen der Abweichung von der Handelsbilanz in ein besonderes laufend zu führendes Verzeichnis aufgenommen wird.

Höhere Gewalt liegt vor, wenn das Wirtschaftsgut infolge von Elementarereignissen wie z. B. Brand, Sturm oder Überschwemmung sowie durch andere unabwendbare Ereignisse wie z. B. Diebstahl oder unverschuldeten Autounfall aus dem Betriebsvermögen ausscheidet. Fälle eines behördlichen Eingriffs sind z. B. Maßnahmen zur Enteignung oder Inanspruchnahme für Verteidigungszwecke.

Soweit am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem das Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden ist, noch keine Ersatzbeschaffung vorgenommen wurde, kann in Höhe der aufgedeckten stillen Reserven eine steuerfreie Rücklage gebildet werden, wenn zu diesem Zeitpunkt eine Ersatzbeschaffung ernstlich geplant und zu erwarten ist. Dabei scheidet die Nachholung der Rücklage für Ersatzbeschaffung in einem späteren Wirtschaftsjahr aus. Eine Rücklage, die auf Grund des Ausscheidens eines beweglichen Wirtschaftsgutes gebildet wurde, ist am Schluss des ersten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn bis dahin ein Ersatzwirtschaftsgut weder angeschafft noch hergestellt worden ist. Die Frist von einem Jahr verlängert sich bei einer Rücklage, die auf Grund des Ausscheidens eines Wirtschaftsgutes i. S. d. § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG (z. B. Grund und Boden oder Gebäude) gebildet wurde, auf vier Jahre; bei neu hergestellten Gebäuden verlängert sich die Frist auf sechs Jahre.

Die Frist von einem Jahr kann im Einzelfall angemessen auf bis zu vier Jahre verlängert werden. Dafür muss der Steuerpflichtige allerdings glaubhaft machen, dass die Ersatzbeschaffung noch ernstlich geplant und zu erwarten ist, aber aus besonderen Gründen noch nicht durchgeführt werden konnte, z. B. aufgrund längerer Lieferzeiten der Herstellerfirma. Eine Verlängerung auf bis zu sechs Jahre ist möglich, wenn die Ersatzbeschaffung im Zusammenhang mit der Neuherstellung eines Gebäudes erfolgt.

Zur Erfüllung der Aufzeichnungspflichten nach § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG ist bei der Bildung der steuerfreien Rücklage der Ansatz in der Steuerbilanz ausreichend. Im Zeitpunkt der Ersatzbeschaffung ist die Rücklage durch Übertragung auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Ersatzwirtschaftsgutes aufzulösen und verringert die Bemessungsgrundlage für die zukünftige Abschreibung.

Bei einem ausgeschiedenen Betriebsgrundstück mit aufstehendem Gebäude können beim Grund und Boden und beim Gebäude aufgedeckte stille Reserven jeweils auf neu angeschafften Grund und Boden oder auf ein neu angeschafftes oder hergestelltes Gebäude übertragen werden. Soweit eine Übertragung der bei dem Grund und Boden aufgedeckten stillen Reserven auf die Anschaffungskosten des erworbenen Grund und Bodens nicht möglich ist, können die stillen Reserven auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes übertragen werden. Entsprechendes gilt für die bei dem Gebäude aufgedeckten stillen Reserven.

Gesetzliche Fundstellen:

R 6.6 EStR

Beispiel höhere Gewalt:

Durch eine Überschwemmung wurde die Maschine am 15. November t1 völlig zerstört. Zu diesem Zeitpunkt betrug der Buchwert noch 10.000 Euro. Die Versicherung zahlte im Dezember t1 eine Versicherungsentschädigung in Höhe von 12.000 Euro auf das betriebliche Bankkonto. Der Unternehmer kauft am 10. Januar t2 eine funktionsgleiche Ersatzmaschine für 14.000 Euro zzgl. 19 Prozent USt. Die Ersatzmaschine hat eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 10 Jahren.

Am 15. November t1:

Außerplanmäßige Abschreibungen auf Sachanlagen

10.000 €

an

Maschinen

10.000 €


Im Dezember t1:

Bank

12.000 €

an

Versicherungsentschädigungen und Schadenersatzleistungen

12.000 €


Am 31. Dezember t1:

Soll die aufgedeckte stille Reserve in Höhe von 2.000 Euro (Versicherungsentschädigung 12.000 Euro – Buchwert der ausgeschiedenen Maschine 10.000 Euro) steuerneutral gestellt werden, muss steuerlich der Betrag in eine steuerneutrale Rücklage* eingestellt werden:

Einstellungen in die Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR (= Aufwand)

2.000 €

an

Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6

2.000 €


Am 10. Januar t2:

Maschinen

14.000 €

Abziehbare Vorsteuer 19 %

2.660 €

an

Bank

16.660 €


Nach der Anschaffung der Ersatzmaschine wird die zum 31. Dezember t1 gebildete steuerfreie Rücklage auf diese durch die folgende Buchung übertragen:

Abschreibungen auf Sachanlagen auf Grund steuerlicher Sondervorschriften

2.000 €

an

Maschinen

2.000 €


Zwecks Erfolgsneutralität wird gleichzeitig der Sonderposten erfolgswirksam aufgelöst.

Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6

2.000 €

an

Erträge aus der Auflösung der Rücklage für Ersatzbeschaffung R 6.6 EStR

2.000 €


Ist im Anschaffungsjahr auf das Ersatzwirtschaftsgut eine Übertragung der stillen Reserven vorgenommen worden, bemisst sich die weitere Abschreibung von den um den Abzugsbetrag geminderten Anschaffungskosten:* Damit stellen 12.000 Euro (14.000 Euro – 2.000 Euro) die steuerliche AfA-Bemessungsgrundlage dar. Die AfA für das Jahr t2 beläuft sich auf 1.200 Euro (12.000 Euro / 10 Jahre).

Am 31. Dezember t2:

Abschreibungen auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)

1.200 €

an

Maschinen

1.200 €


Beispiel Beschädigung:

Aufgrund eines Wirbelsturmes ist das Dach des Produktionsgebäudes durch einen umgestürzten Baum am 12. Dezember t1 erheblich beschädigt worden. Laut eines eingeholten Kostenvoranschlags betragen die Kosten für die Instandsetzung voraussichtlich 10.000 Euro zzgl. 19 Prozent USt. Da der Unternehmer gegen derartige Schäden versichert war, überwies die Versicherung noch im Dezember einen Betrag von 10.000 Euro auf das betriebliche Bankkonto. Die Reparatur wurde im April t2 für einen Betrag von 10.000 zzgl. 19 Prozent USt durchgeführt.

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