Betriebsprüfung - das erste Mal

Die erste Betriebsprüfung steht ins Haus. Entweder kommt ein Schreiben mit der Post vom Finanzamt, in dem auf eine stattfindende Prüfung hingewiesen wird, oder es meldet sich ein Mitarbeiter des Finanzamtes vorab telefonisch und kündigt eine bevorstehende Prüfung freundlicherweise an.

Von einer Betriebsprüfung dürfte jeder schon einmal gehört haben. Doch was dahinter steckt, weiß man manchmal oft erst, wenn man bereits einige Prüfungen miterlebt hat. Die theoretischen Grundlagen dagegen sind klar. In der Abgabenordnung (AO), dem Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) und der Betriebsprüfungsordnung (BpO) sind die Rahmenbedingungen abgesteckt, die für steuerliche Außenprüfungen gelten.

Die Betriebsprüfung, von der im Allgemeinen die Rede ist, ist Teil der steuerlichen Außenprüfungen, von denen es eine Vielzahl gibt und auf die im Folgenden noch eingegangen wird. Viele Vorschriften und Regelungen sind für alle diese steuerlichen Außenprüfungen identisch, jedoch wird im Weiteren insbesondere auf die eigentliche Betriebsprüfung (oder auch kurz Prüfung) eingegangen.

Steuerrecht

1 Sinn und Zweck einer Prüfung

Wenn man sich in die Lage des Finanzamtes versetzt, wird deutlich, dass dieses lediglich einen Blick von außen auf die Zahlen eines Unternehmens hat. Die Steuererklärungen und Jahresabschlüsse, die beim zuständigen Sachbearbeiter eingehen, geben nur aggregierte Zahlen wieder, hinter denen natürlich praktische unternehmerische Vorgänge stecken. Diese sind für das Finanzamt nicht zu erkennen.

Grundsätzlich herrscht natürlich Vertrauen in die Zahlen, die ein Unternehmen liefert. Im Sinne einer gleichmäßigen und zutreffenden Besteuerung sowie der grundsätzlichen Steuerehrlichkeit sind aber Kontrollen unerlässlich, um die tatsächlichen Gegebenheiten eines Unternehmens beurteilen zu können. Nach § 194 Abs. 1 S. 1 AO dient eine Außenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse, die für die Steuerpflicht und die Bemessungsgrundlage der Steuer entscheidend sind. Dabei ist nach § 199 Abs. 1 AO in beide Richtungen zu prüfen, zu Gunsten und zu Ungunsten des Steuerpflichtigen.

Laut einer Mitteilung des Bundesfinanzministeriums vom August 2013 führten die Betriebsprüfungen des Jahres 2012 zu einem Mehrergebnis von 19 Milliarden Euro.

2 Arten von steuerlichen Außenprüfungen

In der Abgabenordung wird der Begriff der Außenprüfung als Oberbegriff für diejenigen Maßnahmen genannt, die die Außendienste der Finanzbehörden durchführen können. Als Außenprüfungen kommen in Betracht:

• Betriebsprüfung,

• Abgekürzte Außenprüfung,

• Umsatzsteuer-Sonderprüfung,

• Umsatzsteuer-Nachschau,

• Lohnsteuer-Außenprüfung,

• Lohnsteuer-Nachschau oder

• Konzernprüfung.

Eine Betriebsprüfung ist die umfassendste aller Außenprüfungen. Hier können grundsätzlich alle Steuerarten überprüft werden. Dagegen umfasst eine abgekürzte Betriebsprüfung lediglich einzelne Aspekte. Diese müssen nicht auf eine bestimmte Steuer begrenzt sein, sondern können sich auf einen speziellen Vorgang im Unternehmen beziehen, wie etwa auf den Bau eines Gebäudes oder den Erwerb einer Maschine. Auf eine abgekürzte Außenprüfung muss im Voraus hingewiesen werden. Der Wechsel zu einer regulären Betriebsprüfung ist jedoch jederzeit nach Erteilung einer neuen Prüfungsanordnung möglich.

Für die aufkommensstärkste Steuer, die Umsatzsteuer, wurde eine eigene Sonderprüfung eingerichtet, und zu ihrer Unterstützung mit der Umsatzsteuer-Nachschau ein weiteres Instrument geschaffen, das eine zeitnahe und praxisorientierte Überprüfung der unternehmerischen Sachverhalte ermöglichen soll. Insbesondere im Bereich der Umsatzsteuer bieten sich viele Anhaltspunkte, die einer Überprüfung durch die Finanzverwaltung bedürfen, da sie von außen nicht zwangsläufig einzusehen sind, so etwa durch

• Geschäftsbeziehungen mit anderen EU-Ländern oder Drittstaaten,

• Steuerfreie Ausgangsumsätze,

• Hohe Vorsteuer-Erstattungsansprüche,

• Ausgangsumsätze mit dem ermäßigten Steuersatz oder

• Besteuerung von Privatentnahmen oder anderen unentgeltlichen Wertabgaben.

Die Umsatzsteuer-Sonderprüfung befasst sich, wie der Name bereits verrät, ausschließlich mit der Umsatzsteuer. Prüfer können sich hier gezielt auf umsatzsteuerliche Sachverhalte konzentrieren. Die Umsatzsteuer-Nachschau ist eine Sonderform der Umsatzsteuer-Sonderprüfung und hat den Vorteil für die Finanzverwaltung, dass eine vorherige Ankündigung nicht erfolgen muss. Prüfer können unangekündigt im Unternehmen erscheinen und Einsicht in die umsatzsteuerlichen Unterlagen nehmen.

Im Rahmen von Lohnsteuer-Außenprüfungen werden lediglich die Spezialgebiete rund um die Lohnsteuer betrachtet. Hier liegt erfahrungsgemäß ein gewisses Potential an prüfungsrelevanten Themen, so etwa bei der Kfz-Versteuerung oder bei Geschenken und sonstigen Zuwendungen an Arbeitnehmer. Das Gegenstück zur Umsatzsteuer-Nachschau bildet im Bereich der Lohnsteuer die Lohnsteuer-Nachschau. Lohnsteuer-Außenprüfungen sind rechtzeitig vor Prüfungsbeginn anzukündigen und ermöglichen es den Prüfbehörden deshalb nicht, sich spontan ein zuverlässiges Bild über ein Unternehmen zu machen. Mit der Lohnsteuer-Nachschau möchte der Gesetzgeber die Finanzverwaltung in die Lage versetzen, sich einen Eindruck über die räumlichen Verhältnisse, das tatsächlich eingesetzte Personal und den üblichen Geschäftsbetrieb zu verschaffen. Sie dient als zeitnahe Kontrolle und muss nicht im Voraus angekündigt werden. Auch hier ist der Übergang zu einer regulären Betriebsprüfung unter bestimmten Voraussetzungen möglich.

Konzerne und sonstige verbundene Unternehmen unterliegen einer speziellen Betrachtung durch die Finanzbehörden, da sie in der Regel unter einheitlicher Leitung stehen und Leistungsverflechtungen untereinander bestehen. Im Grundsatz erfolgt eine Prüfung jedes einzelnen Unternehmens des Konzerns, jedoch nach § 13 Abs. 1 BpO stets nach einheitlichen Gesichtspunkten. Eine Konzernprüfung erfolgt in der Regel dann, wenn die Außenumsätze der Gruppe insgesamt mindestens 25 Mio. Euro betragen. Da diese Grenze nicht sehr hoch angesetzt ist, können auch kleinere Unternehmen mit Tochterfirmen schnell in den Bereich der Konzernprüfung fallen.

3 Einstufung in Größenklassen

In der Praxis fällt auf, dass einige Betriebe öfter geprüft werden als andere. Dies hat einen Grund und geschieht nicht aus Zufall oder reiner Willkür der Finanzbehörden. Die Regel lautet hier, dass bestimmte Größenklassen entscheidend sind für die Häufigkeit einer Prüfung.

Die Steuersubjekte werden durch die Finanzbehörden in Größenklassen unterteilt. Dies hilft den Finanzämtern dabei, den Umfang und die zeitliche Abfolge von Außenprüfungen bei den einzelnen Steuersubjekten, also z.B. bei Unternehmen, besser beurteilen und steuern zu können. Es findet je nach Art des Unternehmens (z.B. Handels- oder Fertigungsbetrieb) und nach Abstufung der Umsatzerlöse und des steuerlichen Gewinns eine Unterteilung in die folgenden Größenklassen statt:

• Kleinstbetriebe,

• Kleinbetriebe,

• Mittelbetriebe und

• Großbetriebe.

Insbesondere Großbetriebe unterliegen einer strengeren und lückenloseren Prüfung als etwa Kleinbetriebe. Die genannten Größenklassen werden regelmäßig durch BMF-Schreiben veröffentlicht. Unternehmen haben so die Möglichkeit, ihre Klassifizierung selbst zu ermitteln und daraus Rückschlüsse auf mögliche anstehende Außenprüfungen und deren Häufigkeit zu ziehen.

Nach der letzten Betriebsprüfungsstatistik des Bundesfinanzministeriums vom August 2012 beträgt der durchschnittliche Prüfungsturnus bei Großbetrieben etwa 4,5 Jahre, bei Mittelbetrieben etwa 15 Jahre und bei Kleinbetrieben ungefähr 30 Jahre. Kleinstbetriebe wurden statistisch nur alle 100 Jahre geprüft.

Das BMF hat mit Schreiben vom 22. Juni 2012 (IV A 4 – S 1450/09/10001) die ab Anfang 2013 geltenden Größenklassen mitgeteilt, die nachfolgend auszugsweise abgebildet sind (Beträge in Euro):

4 Zuständigkeiten der Finanzbehörden

Nach § 195 S. 1 AO gilt der Grundsatz, dass diejenigen Finanzämter für eine Betriebsprüfung zuständig sind, die auch für die Besteuerung der Steuerpflichtigen zuständig sind. Für Zwecke der Betriebsprüfung kann die Finanzverwaltung aber auch die Zuständigkeiten einzelner Ämter bündeln und diese einem einzelnen Finanzamt übertragen, so etwa bei einem Finanzamt für Groß- und Außenprüfungen. Hier weicht dann die Zuständigkeit für Außenprüfungen von der örtlichen Zuständigkeit eines Finanzamtes ab.

Ein Wechsel der Zuständigkeit ist durchaus möglich. Dieser kann erfolgen, indem entweder die Zuständigkeit durch ein Finanzamt selbst gewechselt wird oder indem ein Unternehmen seinen Sitz verlegt. Grundsätzlich entscheidend sind die Verhältnisse im Zeitpunkt des Erlasses der Prüfungsanordnung. Durch einen Wechsel des Firmensitzes während einer laufenden Prüfung kann ein Unternehmen sich den Prüfungshandlungen nicht entziehen. Unter den Voraussetzungen des § 26 AO und der Zustimmung des neuen zuständigen Finanzamtes kann die alte zuständige Behörde die Prüfung weiterführen.

5 Zulässigkeit einer Betriebsprüfung

Grundsätzlich ist eine Betriebsprüfung stets bei jedem Steuerpflichtigen möglich, unabhängig von

• seiner Einkunftsart,

• der Festsetzung einer Steuer,

• der Unanfechtbarkeit eines Steuerbescheides,

• der Vorläufigkeit eines Steuerbescheides oder

• dem Vorbehalt der Nachprüfung eines Steuerbescheids.

Nach § 193 AO kann jeder für die Entstehung einer Steuer relevante Sachverhalt, unabhängig von Grund und Höhe, Gegenstand einer Prüfung sein.

Bei der Frage, welche Unternehmen und Steuerpflichtige im Rahmen einer Betriebsprüfung geprüft werden, ist in zwei Kategorien zu unterteilen:

• Prüfungen, die ohne Begründung und ohne weitere Voraussetzungen nach § 193 Abs. 1 AO erfolgen und

• Prüfungen, die mit Begründung und mit den weiteren Voraussetzungen des § 193 Abs. 2 AO erfolgen.

Eine Außenprüfung ist ohne eine Begründung oder ohne weitere Voraussetzungen möglich, wenn entweder Gewinneinkünfte, also Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft und Einkünfte aus selbständiger Arbeit, oder positive Überschusseinkünfte erzielt werden. Die positiven Überschusseinkünfte i.S.d. § 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG müssen dabei insgesamt den Wert von 500.000 Euro übersteigen.

Liegen die positiven Überschusseinkünfte dagegen unter 500.000 Euro, so sind weitere Voraussetzungen notwendig, um eine Betriebsprüfung durchführen zu können. Diese Voraussetzungen sind abschließend in § 193 Abs. 2 AO genannt. Nach § 193 Abs. 2 Nr. 1 AO kann eine Prüfung dann erfolgen, wenn der zu prüfende Steuerpflichtige verpflichtet ist, für Rechnung eines anderen Steuern zu entrichten oder diese einzubehalten und abzuführen. Unter diese Regelung fallen alle Steuerpflichtigen, die mindestens einen Arbeitnehmer beschäftigen, für den sie z. B. Steuern einbehalten und abführen.

Nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO kann ebenfalls eine Betriebsprüfung durchgeführt werden, wenn für die Besteuerung erhebliche Sachverhalte einer Aufklärung bedürfen und eine Prüfung an Amtsstelle, also vor Ort im Finanzamt, nach Art und Umfang des zu prüfenden Sachverhalts nicht zweckmäßig ist. Anhaltspunkte für eine Prüfung dieser Art sind vollkommen ausreichend, dem Finanzamt muss kein konkreter Sachverhalt bekannt sein.

§ 193 Abs. 2 Nr. 2 AO ermöglicht nicht nur die Prüfung von Einkünften, sondern aller für die Besteuerung relevanten Verhältnisse, also auch der Sonderausgaben, der außergewöhnlichen Belastungen und sonstiger Verhältnisse, wie das Vorliegen der Voraussetzungen für Freibeträge. Auch andere Steuerarten können in diesem Rahmen geprüft werden, so etwa die Erbschaftsteuer oder die Grunderwerbsteuer.

Die Prüfungsanordnung muss eine konkrete Begründung dafür enthalten, dass der Steuerpflichtige die in § 90 Abs. 2 S. 3 AO genannten Pflichten zu erfüllen hatte. Zusätzlich muss in der Prüfungsanordnung konkret dargelegt werden, dass der Steuerpflichtige diese Pflichten nicht erfüllt hat. Dies wäre z.B. dann der Fall, wenn dem Finanzamt Informationen über ein Konto im Ausland vorliegen, über das der Steuerpflichtige aber keine Angaben macht bzw. machen möchte.

6 Die Prüfungsanordnung

Nach § 196 AO bestimmen die Finanzbehörden in einer schriftlich zu erteilenden Prüfungsanordnung den Umfang der Außenprüfung. Dieser Mitteilung ist eine Rechtsbehelfsbelehrung beizufügen. Insgesamt beinhaltet diese Prüfungsanordnung mehrere Verwaltungsakte gem. § 118 AO und ist schriftlich zu erteilen. Diese Verwaltungsakte können allesamt einzeln angefochten werden.

Einer ausdrücklichen schriftlichen Begründung bedarf es in der Prüfungsanordnung dann nicht, wenn dem Steuerpflichtigen der Grund für eine Prüfung im Voraus bekannt sein sollte, etwa deshalb, weil es zuvor schriftlichen und telefonischen Austausch beider Parteien über einen strittigen Sachverhalt gegeben hat, über dessen abschließende Beurteilung keine Klarheit erzielt werden konnte.

Es werden verschiedene Prüfungsanlässe unterschieden:

• Routineprüfung,

• Prüfungen mit einem besonderen Anlass,

• Anschlussprüfung,

• Richtsatzprüfungen und

• Auftragsprüfungen.

Insbesondere bei den Steuerpflichtigen, die unter § 193 Abs. 1 AO fallen, finden Betriebsprüfungen in regelmäßigen Abständen statt. Bei einer solchen Routineprüfung braucht keine gesonderte Begründung beigefügt werden, da diesen betroffenen Gewerbetreibenden, Freiberuflern sowie Land- und Forstwirten grundsätzlich bekannt ist, dass sie regelmäßigen Außenprüfungen unterliegen.

Vor allem in den Fällen des § 193 Abs. 2 AO erfolgen Außenprüfungen aus einem bestimmten Anlass. Bei diesen Prüfungen ist den Steuerpflichtigen der Grund meist nicht sofort klar. Hier bedarf es einer Begründung der Prüfungsanordnung. Eine sog. Anlassprüfung findet z.B. in den Fällen statt, in denen eine Prüfung bestimmter Sachverhalte nur vor Ort und nicht an Amtsstelle, also im Finanzamt, Sinn macht. Ein Grund kann auch sein, dass ein Steuerpflichtiger seinen Mitwirkungspflichten nicht ausreichend nachkommt.

Vor allem bei diesen Konzernen und Großbetrieben finden lückenlose Prüfungen statt. Das bedeutet, dass kein Besteuerungszeitraum außer Acht gelassen wird, wobei bei einer Prüfung in der Regel mehrere Jahre betrachtet werden. Grundsätzlich sind die Finanzbehörden jedoch an keinen festen Prüfungszeitraum gebunden.

Die Finanzverwaltung erstellt Richtsatzsammlungen, mit deren Hilfe verschiedene Berufsgruppen und Unternehmensgrößen miteinander verglichen werden können. Zu deren Erhebung führen die Finanzbehörden sog. Richtsatzprüfungen durch. Bei diesen Prüfungen werden in erster Linie Daten erhoben. Allerdings stellen auch diese Kontrollen reguläre Außenprüfungen mit den entsprechenden Konsequenzen dar.

Bei einer Auftragsprüfung beauftragt ein sachlich und örtlich zuständiges Finanzamt ein anderes Finanzamt mit der Durchführung einer Außenprüfung. Die Prüfungsanordnung kann dabei entweder von dem beauftragendem oder von dem beauftragten Finanzamt erlassen werden. Für den Steuerpflichtigen ist dabei wichtig, dass sich aus der Prüfungsanordnung der Grund für die Beauftragung ergeben muss.

Gegen eine Prüfungsanordnung besteht das Rechtsmittel des Einspruchs unter Beachtung der geltenden Fristen. Insbesondere eine fehlende Begründung kann ein Grund für einen Einspruch sein. Der Steuerpflichtige sollte sich bei einem Einspruch gegen eine Prüfungsanordnung jedoch im Klaren sein, dass eine fehlende Begründung durch das Finanzamt nach § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO nachgeholt werden kann. Ebenso muss bedacht werden, dass ein Einspruch keine guten Voraussetzungen für eine angenehme Stimmung während der Außenprüfung zwischen dem Prüfer und dem Steuerpflichtigen schafft.

Eine Prüfungsanordnung hat folgende Pflichtbestandteile:

Die Prüfungsanordnung wird als Verwaltungsakt mit dem Inhalt, gegenüber dem Steuerpflichtigen und in dem Zeitpunkt wirksam, zu dem er bekannt gegeben wird. Bei Vorliegen schwerwiegender Mängel kann er jedoch von Anfang an nichtig sein.

Eine Nichtigkeit der Prüfungsanordnung liegt in den folgenden Fällen vor:

Ist die Prüfungsanordnung nichtig, darf keine Außenprüfung durchgeführt werden. Im Interesse einer guten Kooperation mit den Finanzbehörden sollte das zuständige Finanzamt jedoch rechtzeitig auf diese Mängel aufmerksam gemacht werden.

Für bestimmte Bestandteile der Prüfungsanordnung ist keine Schriftform erforderlich. Sie können somit entweder in der schriftlichen Prüfungsanordnung enthalten sein oder telefonisch mitgeteilt werden. Dies betrifft die folgenden Bestandteile einer Prüfungsanordnung:

Oftmals werden der Beginn einer Prüfung sowie der Ort, an dem diese stattfinden soll, im Voraus mündlich zwischen den Parteien abgestimmt. Hier sollte der Steuerpflichtige darauf achten, dass alle für eine Prüfung notwendigen Personen in diesem Zeitraum anwesend sind, und nicht z.B. durch Krankheit oder Urlaub ausfallen. Zu diesen Personen zählen insbesondere ein interner oder externer Steuerberater, der zuständige Buchhalter sowie sonstiges auskunftsrelevantes Personal.

Grundsätzlich gibt das Gesetz eine Reihenfolge bei der Wahl des Prüfungsortes vor:

1. Die Geschäftsräume des Steuerpflichtigen,

2. Die Wohnräume des Steuerpflichtigen,

3. Im Finanzamt,

4. Ein anderer Ort.

Als anderer Ort gelten dabei die Räumlichkeiten des Steuerberaters. In der Praxis sind die Betriebsprüfer es gewohnt, sich in den Büros des Steuerberaters einzufinden. Als Begründung reicht es hier aus, dass dort alle relevanten Unterlagen gesammelt werden.

Meist ist ein Steuerberater versierter im Umgang mit Steuerprüfern und sollte daher die Prüfung begleiten und beaufsichtigen. Insbesondere bei einer ersten Betriebsprüfung macht es Sinn, dass ein Prüfer die Räumlichkeiten eines Unternehmens kennen lernt und sich ein Bild von den betrieblichen Abläufen verschafft.

Bereits mit Bekanntgabe der Prüfungsanordnung werden die gesetzlichen Verjährungsfristen nach § 171 Abs. 4 AO gehemmt. Dies bedeutet, dass für alle Steuerarten, die in der Prüfungsanordnung enthalten sind, die Festsetzungsverjährung erst frühestens mit der Bestandskraft der aufgrund der Prüfung erlassenen Steuerbescheide eintritt.

7 Rechte und Pflichten bei einer Betriebsprüfung

Im Rahmen einer Außenprüfung haben sowohl der Steuerpflichtige als auch der Prüfer diverse Rechte und Pflichten, die es zu beachten gilt. So treffen den Betriebsprüfer nach den §§ 198 ff. AO u.a. die Pflichten

• sich zu Beginn der Prüfung auszuweisen sowie Datum und Uhrzeit des Beginns der Prüfung zu protokollieren,

• die Geschäftszeiten des zu prüfenden Unternehmens zu beachten,

• die Prüfung zeitlich auf das notwendige Maß zu beschränken,

• den Steuerpflichtigen über festgestellte Sachverhalte und deren Auswirkungen zu unterrichten,

• Prüfungshandlungen auch zu Gunsten des Prüfungssubjekts durchzuführen sowie

• eine Schlussbesprechung durchzuführen und einen Prüfungsbericht zu erstellen.

Gleichzeitig gilt, dass die Pflichten des Prüfers die Rechte des Steuerpflichtigen darstellen. Den Steuerpflichtigen treffen insbesondere umfangreiche Auskunfts- und Mitwirkungspflichten nach § 200 Abs. 1 AO. Dieser hat vor allem Auskünfte und Erläuterungen zu erteilen sowie Bücher und sonstige Aufzeichnungen vorzulegen.

8 Die E-Bilanz als Hilfsmittel für die Finanzverwaltung

Grundsätzlich sind die Inhalte der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung im Rahmen der abzugebenden Steuererklärungen für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2011 beginnen, durch Datenfernübertragung an die zuständigen Finanzämter zu übermitteln. Diese sog. E-Bilanz soll den Austausch von Daten zwischen den Steuerpflichtigen und den Finanzbehörden auf elektronischem Weg erleichtern. Grundlage für die zu übermittelnden Daten ist eine Taxonomie, in der insbesondere zu übermittelnde Konten bezeichnet sind. Das Resultat ist eine fast lückenlose Abbildung der Buchhaltung eines Unternehmens auf Kontensummenebene bei den Finanzbehörden.

Der Nutzen für die Finanzverwaltung liegt auf der Hand. Mussten die Finanzbeamten bis vor kurzem noch Bilanz und GuV auf Papierform betrachten, haben sie nun die Möglichkeit, elektronische Daten direkt am Computer auszuwerten. Mit dieser Sammlung an Daten bietet sich den Finanzbehörden eine Vielzahl von Möglichkeiten. So können bereits Auswertungen und vorweggenommene Prüfungshandlungen durchgeführt werden, ohne dass es zu einer eigentlichen Betriebsprüfung kommt. Die Daten der Unternehmen können verwendet werden, um Betriebsvergleiche aufzustellen, so etwa intern in dem betroffenen Unternehmen oder extern mit anderen branchengleichen Unternehmen.

Spätestens im Rahmen einer Betriebsprüfung werden den Prüfern die Buchführungsdaten der Unternehmen in elektronischer Form übergeben und somit auswertbar gemacht.

9 Werkzeuge der Betriebsprüfer

Nicht nur aufgrund der E-Bilanz läuft die Betriebsprüfung nahezu ausschließlich digital ab. Die Finanzverwaltung nutzt die Möglichkeiten, die die elektronische Verarbeitung der Buchhaltung eines Unternehmens mit sich bringt und lässt sich auf der Grundlage der §§ 146 und 147 AO die steuerrelevanten Daten in elektronischer Form zur Verfügung stellen.

Der Prüfer kann dabei entweder direkt auf das EDV-System des zu prüfenden Unternehmens zugreifen oder bekommt von diesem die Daten im sog. GDPdU-Format zur Verfügung gestellt. GDPdU steht dabei für Grundsätze zum Datenzugriff und zur Prüfbarkeit digitaler Unterlagen. In der Regel verfügen die gängigen Datenverarbeitungssysteme wie DATEV, SAP oder Lexware über eine entsprechende Schnittstelle.

Werden dem Betriebsprüfer die Daten auf einem Datenträger übergeben, hat er diesen nach Beendigung der Prüfung zurückzugeben und zu versichern, dass er die Daten auf seinem System gelöscht hat und keine unternehmensspezifischen Daten gespeichert hat. Statistische Informationen (z.B. Gewinnmargen) darf er jedoch speichern.

In der Praxis ist es durchaus üblich, dem Prüfer bereits vorab für seine Tätigkeit im Finanzamt die Daten zur Verfügung zu stellen, damit er sich auf die Prüfung vorbereiten kann. Spätestens im Zeitpunkt dieser Auswertung hat die Betriebsprüfung bereits begonnen.

Betriebsprüfer bedienen sich einer bestimmten Prüfsoftware, die sich IDEA nennt. Dieses Programm unterstützt die Prüfungshandlungen und vereinfacht und beschleunigt diese enorm. Die Möglichkeiten der Betriebsprüfer sind bei der Auswertung und Prüfung der Daten vielfältig. Unter anderem können sie folgende Prüfungshandlungen digital vornehmen:

• Mathematische Plausibilitätsprüfungen,

• Reihenvergleiche,

• Lückenanalysen,

• Simulation von Kalkulationen,

• Abgleich von Differenzen oder

• Verprobung des Wareneinkaufs.

Der Chi-Quadrat-Test ist ein Test auf Signifikanz und wird zur Prüfung statistischer Annahmen verwendet. Insbesondere wird mit diesem Test die mathematische Verteilung von Häufigkeiten im Bereich von Einnahmen geprüft. Es soll dabei aufgedeckt werden, ob Einnahmen unzulässiger Weise manipuliert, also ausgedacht worden sind. Es wird unterstellt, dass bei erfundenen Einnahmen unbewusst öfter die gleichen Zahlen verwendet werden. Durch diesen Test können Hinweise aufgedeckt werden, denen der Prüfer im Detail nachzugehen hat. Eine sich aus diesem Test ergebende Auffälligkeit rechtfertigt allein noch keine Hinzuschätzungen bei den Einnahmen.

Eine weitere mathematische Plausibilitätsprüfung betrachtet die Häufigkeit niedriger Anfangsziffern einer Zahl, da diese statistisch häufiger vorkommen als große Anfangsziffern (sog. Benford's Law). Ähnlich dem Chi-Quadrat-Test wird hier eine statistische Häufigkeit mit den tatsächlichen unternehmerischen Gegebenheiten abgeglichen. Auch hier werden Auffälligkeiten zum Anlass genommen, um sich z.B. Einnahmen genauer anzuschauen.

Bei Reihenvergleichen werden Buchführungskonten über Perioden miteinander verglichen. Bei der Betrachtung von Monaten oder Jahren können so besondere Abweichungen offenkundig werden. Der Vorteil liegt hier im automatischen Abgleich, der dem Prüfer einen enormen zeitlichen Aufwand ersparen kann. Den entdeckten auffälligen Abweichungen im Zeitablauf kann der Prüfer dann nachgehen.

Mit Hilfe der Lückenanalyse lassen sich logische Reihenfolgen wie etwa Rechnungsnummern auf eine lückenhafte Abfolge hin überprüfen. Da Ausgangsrechnungen stets eine fortlaufende Rechnungsnummer aufweisen müssen, lassen sich mit diesem Test unter anderem nicht gebuchte Ausgangsrechnungen aufspüren.

Der Betriebsprüfer kann aus dem Datenbestand die Werte für z. B. Umsätze, Wareneingänge, Verkaufspreise, Umsatzsteuer und Vorsteuer verproben, indem er Kalkulationen simuliert. Unter anderem lassen sich so auch umsatzabhängige Kosten ermitteln und Abweichungen aufdecken.

Der Wareneinkauf kann grundsätzlich in vielfältiger Richtung untersucht werden. Mit Hilfe der IDEA-Software können Betriebsprüfer u.a.

• Doppelbuchungen anhand der Rechnungsnummer sofort erkennen,

• Außergewöhnliche Lieferanten anhand eines Vergleichs der Kreditorenstammdaten aufdecken,

• Lieferantenbeziehungen zu Mitarbeitern oder ausländischen Geschäftspartnern erkennen oder

• Gezielt einzelne Transaktionen hervorheben, die auffällige Beträge aufweisen.

Mit Hilfe dieses Tests kann der Prüfer auch erkennen, ob der Wareneinkauf zum erzielten Umsatz passt oder ob hier Unstimmigkeiten auftreten.

10 Übliche Prüfungsbereiche

Aus der Erfahrung heraus gibt es einige Prüfungsfelder, die sich jeder Betriebsprüfer ansieht und die ein gewisses Risiko für Auffälligkeiten bieten. Diese sind insbesondere:

• Betriebsausgaben im Allgemeinen, aber im Speziellen nicht abzugsfähige Betriebsausgaben, wie etwa bei Geschenken und Bewirtungen,

• Private Kfz-Nutzung und deren Versteuerung,

• Ermittlung und Bewertung von Rückstellungen sowie

• Privatentnahmen und –einlagen sowie eine damit im Zusammenhang stehende Geldverkehrsrechnung.

Je nach Prüfungsfeld, das der Betriebsprüfer betrachtet, können mehrere Steuerarten gleichzeitig beeinflusst werden. So kann sich ein Sachverhalt zugleich auf abziehbare Vorsteuerbeträge, auf die Abführung von Lohnsteuer sowie auf abzugsfähige Betriebsausgaben beziehen.

Neben der allgemeinen Angemessenheit von Betriebsausgaben und dem tatsächlichen Zusammenhang mit dem Betrieb wirft jeder Betriebsprüfer in der Regel ein Auge auf die nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben. Geprüft wird hier, ob zu Unrecht Betriebsausgaben gewinnmindernd berücksichtigt worden sind, obwohl sie nach dem Wortlaut des Gesetzes den Gewinn eines Unternehmens nicht mindern dürfen. In Frage kommen hier insbesondere Ausgaben für Geschenke an Mitarbeiter und Geschäftsfreunde, Ausgaben für betrieblich veranlasste Bewirtungen oder Ausgaben, die vollständig den privaten Lebensbereich betreffen.

Im Bereich von dem Betrieb zugeordneten Kraftfahrzeugen überprüfen die Finanzbehörden in der Regel die grundsätzliche Zuordnung zum Betriebsvermögen sowie die zutreffende Behandlung einer privaten Nutzung durch den Unternehmer selbst oder durch sein Personal. Hierzu kann der Prüfer Einblick in Lohnunterlagen nehmen sowie Fahrtenbücher oder sonstige Aufzeichnungen in Augenschein nehmen. Auch kann er analysieren, in welcher Häufigkeit und an welchem Ort getankt wird und ob dies z. B. mit dem Kraftstoffverbrauch eines Fahrzeuges übereinstimmt.

Beim Ansatz und der Bewertung von Rückstellungen bestehen für die Steuerpflichtigen eine Reihe von Wahlrechten und Spielräumen. Dass in der Bildung von Rückstellungen ein enormes Potential liegt, den Gewinn entsprechend zu mindern, ist auch der Finanzverwaltung bewusst. Daher wird jeder Prüfer die Ermittlung der Rückstellungen einer genauen Prüfung unterziehen. Aufgabe des Steuerpflichtigen muss es hier sein, seine Berechnungen anhand von genauen Dokumentationen stichhaltig nachweisen zu können.

Mit Hilfe der sog. Geldverkehrsrechnung kann der Betriebsprüfer schnell aufdecken, ob Privatentnahmen aus versteuerten Einnahmen getätigt werden oder ob mehr Geld entnommen wird, als eigentlich zur Verfügung steht. Hierzu betrachtet er alle Geldbewegungen in einem bestimmten Zeitraum und schließt dabei Entnahmen und Einlagen ein. Auffällig kann es auch sein, wenn ein Einzelhändler zu geringe Privatentnahmen tätigt. Dies kann ein Hinweis darauf sein, dass Einnahmen nicht aufgezeichnet werden.

11 Abschluss der Betriebsprüfung

Zum Abschluss einer Betriebsprüfung führen

• die Schlussbesprechung,

• der Prüfungsbericht sowie letztendlich

• die Steuerfestsetzung durch Steuerbescheide oder die Mitteilung über eine ergebnislose Prüfung.

Nach § 201 Abs. 1 AO ist über das Resultat einer Betriebsprüfung eine Schlussbesprechung abzuhalten, auf die der Steuerpflichtige aber auch verzichten kann. Eine Schlussbesprechung kann ebenfalls entfallen, wenn eine Prüfung zu keinem Ergebnis geführt hat. Sinn und Zweck einer Schlussbesprechung ist oft der endgültige Austausch mit den Finanzbehörden über steuerliche Sachverhalte.

Über Ergebnisse, die sich aus der Betriebsprüfung ergeben und über die in der Schlussbesprechung eine Verständigung erzielt wurde, ist ein schriftlicher Prüfungsbericht nach § 202 Abs. 1 AO durch den Prüfer zu verfassen. Der Prüfungsbericht ist kein eigenständiger Verwaltungsakt, sondern bildet lediglich die Grundlage für zu erlassene Steuerbescheide. Der Prüfungsbericht gibt Auskunft über die getroffenen Feststellungen sowie deren Auswirkungen auf die steuerliche Bemessungsgrundlage.

In der Praxis ist es üblich, einen Entwurf über den Prüfungsbericht dem Steuerpflichtigen noch vor der Schlussbesprechung zu übermitteln, damit dieser sich besser auf die Besprechung vorbereiten kann bzw. um abweichende Auffassungen noch vor der Schlussbesprechung aus dem Weg zu räumen. Aus diesem Prüfungsbericht und anschließenden Diskussionen können sich weitere Prüfungsfelder ergeben, die ebenfalls noch Bestandteil der Betriebsprüfung sind.

Wird die Prüfung ohne eine Feststellung und ohne Änderungen der steuerlichen Bemessungsgrundlage beendet, so reicht hierüber eine formlose Mitteilung (§ 12 Abs. 3 BpO). In diesem Fall bildet diese Mitteilung den Abschluss der Betriebsprüfung.

Wurden Feststellungen getroffen, so ergehen daraufhin geänderte Steuerbescheide, sofern für die zu prüfenden Jahre bereits Steuerbescheide ergangen sind, ansonsten ergehen erstmalig Steuerbescheide für diese Jahre. Für die Änderung von Steuerbescheiden sind die entsprechenden Vorschriften der Abgabenordnung zu beachten.

12 Vorbereitung auf eine Betriebsprüfung

Grundsätzlich gilt, dass ein steuerehrlicher Steuerpflichtiger bzw. ein steuerehrliches Unternehmen keine Angst vor einer Betriebsprüfung haben muss. In der Natur des Menschen liegt es jedoch, dass auch Ungenauigkeiten und Fehler auftreten können. Schlussendlich liegt es auch in der Natur des komplizierten Steuerrechts begründet, dass nicht immer alle Würdigungen und Beurteilungen richtig getroffen werden können.

Entscheidend für einen guten Ablauf ist daher die Vorbereitung auf eine anstehende Betriebsprüfung. Ein steuerlicher Berater sollte stets die Prüfung begleiten, sei es ein interner oder ein externer. Weiter sollten im Vorfeld Sachverhalte durchdacht werden, die ein erhöhtes Gefahrenpotential bieten. Im Vorfeld offengelegte Schwachstellen können für ein gutes weiteres Klima bei einer Prüfung sorgen.

Zusätzlich sollte die Buch- und Belegführung auf Vordermann gebracht, die notwendigen Unterlagen bereitgestellt und wenn nötig ein Datenträger mit den Buchführungsdaten erstellt werden.

Die folgende Checkliste soll einen groben Überblick über die Themen bieten, die im Zuge einer Betriebsprüfung von Bedeutung sind: